Перехід на УСН розуміємо з урахуванням основних засобів
Як списувати вартість «недоамортизованих» ОС
Організації, що застосовують традиційний режим оподаткування, кошти з прибутку амортизують. А ось у компаній на «спрощенці» механізм перенесення вартості основних засобів на витрати з метою обчислення єдиного податку дещо інший. Вони списують вартість ОЗ набагато швидше і роблять це не шляхом нарахування амортизації (звісно, це твердження стосується тих «спрощенців», які обчислюють єдиний податок з різниці між доходами та видатками).
Але як бути з тими основними засобами, що були введені в експлуатацію в період застосування традиційної системи оподаткування, та вартість яких частково вже була віднесена до витрат через амортизацію? Чи може компанія після переходу на УСН врахувати у витратах "недоамортизовану" вартість таких основних засобів? Якщо так, то як це зробити? Відповіді ці питання дані у підпункті 3 пункту 3 статті 346.16 НК РФ.
Так щодо об'єктів з терміном корисного використання до 3-х років включно залишкова вартість списується на витрати протягом першого календарного року застосування спрощеної системи оподаткування. Тобто до початку другого року застосування спрощенки залишкову вартість таких об'єктів буде списано повністю.
По об'єктах з терміном корисного використання від 3 до 15 років включно списання відбувається у такому порядку: протягом першого календарного року застосування спецрежиму – 50 відсотків вартості, другого календарного року – 30 відсотків вартості та третього календарного року – 20 відсотків вартості.
І, нарешті, щодо об'єктів з більш тривалим терміном корисного використання (понад 15 років) вартість будесписуватись протягом перших 10 років застосування спрощеної системи оподаткування рівними частками.
ОС, отримані безоплатно або як вклад
Основні кошти можуть надходити у власність організації по-різному. Найпоширенішим способом є, звичайно, покупка. Але майно може бути отримано, наприклад, як внесок у статутний капітал. У разі організація несе витрат як таких, тобто факт оплати відсутня. Так вважають чиновники (лист Мінфіну України від 11.04.07 № 03-11-04/2/99) та податківці на місцях. А це означає, що за такими основними засобами організація, перейшовши на «спрощенку», не зможе без ризиків для себе визнавати витрати у вигляді залишкової вартості. Треба сказати, деякі суди позицію Мінфіну підтримують. Про це, зокрема, свідчить Постанова ФАС Уральського округу від 15.1208 № Ф09-9338/08-С3.
Але є й рішення, винесені на користь платників податків (Ухвала ФАС Центрального округу від 18.07.06 № А09-142/06-25-16). Підставою для позитивного висновку стало те, що, на думку суду, таке майно отримано не безоплатно. Так що організація сама має ухвалити рішення, як їй чинити в ситуаціях, коли основний засіб було отримано у вигляді вкладу від засновників. Якщо вона не бажає сваритися з податківцями та згодом відстоювати свою правоту в суді, то краще не включати до витрат залишкову вартість таких основних засобів.
А от щодо об'єктів, отриманих безоплатно, то тут очевидно, що залишкова вартість цих об'єктів не повинна зменшувати витрати при «спрощенні». Адже факт безоплатності в даному випадку є. Тому в момент переходу на спрощенку організаціям варто перевірити, чи немає на балансі основних засобів.отриманих безоплатно. При виявленні такого майна їх потрібно виділити в окрему групу та залишкову вартість за ними не враховувати при розрахунку єдиного податку, що сплачується за УСН.
Оплата ОС на виплат
У період застосування загальної системи оподаткування нарахування амортизації не залежить від того, чи сплачено організацією основний засіб. Виняток становлять підприємства, застосовують при обчисленні прибуток касовий спосіб. Однак якщо організація вирішує перейти на «спрощенку», то вона повинна мати на увазі: за даної системи оподаткування факт оплати майна має першорядне значення. При розрахунку єдиного податку списувати вартість неоплачених ОС на витрати підприємства немає права (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
З цього питання у чиновників позиція досить жорстка: вартість придбаних основних засобів можна враховувати лише після їхньої остаточної оплати (листи Мінфіну України від 03.04.07 № 03-11-04/2/85, від 29.01.07 № 03-11-04/ 2/22, від 04.04.07 (03-11-04/2/89).
Зазначимо: із положень ПК Україна випливає, що витрати враховуються у розмірі сплачених сум. Тому не виключено, що організаціям вдасться оскаржити описану вище позицію урядовців. Арбітражної практики з цього питання поки що не сформувалося, тому передбачити позицію суддів неможливо.
Відновлення ПДВ
Майбутнім «спрощенцям» також варто мати на увазі: Податковий кодекс вимагає відновлювати ПДВ за основними коштами, вартість яких не буде повністю замортизована на момент переходу на спецрежим. Звичайно, цей обов'язок виникає за тими основними засобами, при придбанні яких сума вхідного ПДВ була прийнята до відрахування. У цьому випадку відновленню підлягає сума податку у розмірі суми,пропорційної залишкової (балансової) вартості не враховуючи переоцінки (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Йдеться про залишкову вартість за даними бухгалтерського обліку (лист Мінфіну України від 05.06.07 № 03-07-11/150). Сума відновленого податку відображається у книзі продажів, де реєструватися повинен той рахунок-фактура, на підставі якого раніше було застосовано відрахування (п. 16 Правил, затв. Постановою Уряду України від 02.12.2000 № 914).
А як дізнатися, чи було застосовано відрахування «вхідного» ПДВ щодо старих об'єктів, вартість яких ще не замортизувалась, але за якими документи та регістри не збереглися? Чи треба відновлювати ПДВ, і, якщо треба, який документ реєструвати в книзі продажів? На ці запитання Мінфін України відповів листу від 20.05.08 № 03-07-09/10. Чиновники підтвердили обов'язок компанії відновлювати ПДВ, а у книзі продажів рекомендували зареєструвати довідку бухгалтера, в якій відображено суму ПДВ, обчислену з залишкової (балансової) вартості основних засобів. Принагідно вони звернули увагу на те, що обчислювати податок, що підлягає відновленню, слід проводити із застосуванням ставок податку, що діяли в період застосування податкових відрахувань.
При відновленні ПДВ виникає й таке питання: до залишкової вартості слід застосувати пряму (18%) чи розрахункову ставку податку (18/118%)? Ми вважаємо, що треба використати пряму ставку. По-перше, залишкова вартість не містить у собі суму «вхідного» ПДВ. По-друге, у переліку випадків, коли використовується розрахункова ставка, аналізована ситуація не міститься. Підтвердження цього висновку можна побачити і в листі Мінфіну України від 29.05.01 № 04-03-11/89. А в який момент бухгалтер має відновити ПДВ із залишкової вартості основних засобів? Відповідь: у 4 кварталі2009 року. Причому відновлену суму ПДВ компанія може включити до витрат, що враховуються при оподаткуванні прибутку. Це чітко випливає із підпункту 2 пункту 3 статті 170 НК РФ.
Також хочемо зауважити, що спеціальний порядок відновлення ПДВ, що застосовується щодо об'єктів нерухомості, та встановлений пунктом 6 статті 171 ПК, Україна не застосовується при переході на «спрощенку». Тому щодо об'єктів нерухомості відновлення ПДВ також має відбуватися за правилами підпункту 2 пункту 3 статті 170 НК РФ. Тобто із залишкової вартості, у податковому періоді, що передує переходу на спрощений режим. Цей висновок підтверджують чиновники (лист Мінфіну України від 05.06.07 № 03-07-11/150).
Продавати ОС після переходу не вигідно!
Насамкінець хотілося б звернути вашу увагу на такий факт. Після переходу на спрощенку вам буде вкрай невигідно здійснювати операції з реалізації основних засобів. Пояснимо чому.
У главі 26.2 Податкового кодексу є правило: якщо основний засіб реалізується до закінчення трьох років з моменту обліку витрат на його придбання за правилами «спрощеного» глави ПК України (за об'єктами з терміном корисного використання понад 15 років – до закінчення 10 років з моменту придбання) , то організація має перерахувати податкову базу з єдиного податку. Причому зробити це потрібно за весь період користування таким основним засобом — з урахування його вартості у складі витрат за «спрощення» до дати реалізації (передачі). Перерахунок полягає в тому, що за цей період бухгалтер повинен буде розрахувати амортизацію за правилами глави 25 Податкового кодексу. Отримана сума амортизації буде залишена у витратах, а сума, що залишилася, умовно кажучи, відновлена. В результаті у «спрощенця» виникне обов'язокз доплати за ці періоди єдиного податку та суми пені.
Але це ще не все. Справа в тому, що у звичайній ситуації (при застосуванні загальної системи оподаткування) податок на прибуток нараховується на різницю між виручкою від продажу та залишковою вартістю об'єкта. У результаті виходить, що початкова вартість майна зменшує податкову базу з податку на прибуток повністю: частково через амортизацію, а частково шляхом зменшення доходу від реалізації.
Однак за «спрощення», на думку податківців, діє інший порядок. Можливості зменшувати виручку від реалізації основного кошту на залишкову вартість главою 26.2 ПК України не передбачено. Чиновники цим користуються і заявляють: зменшувати виручку на залишкову вартість об'єкта «спрощенці» не мають права (листи Мінфіну України від 28.0109 № 03-11-06/2/9, від 18.0407 № 03-11-04/2/106).
Тим не менш, у судовій практиці зустрічаються рішення з іншими висновками. Так, ФАС Далекосхідного округу визнав рішення інспекції неправомірним. Судді вказали, що з реалізації основних засобів, придбаних до застосування УСН, отримані доходи від реалізації зменшуються у сумі його залишкової вартості, оскільки це передбачено статтею 268 НК РФ. Таким чином, ситуація спірна і якщо ви захочете при продажу об'єкта зменшити дохід на його залишкову вартість, будьте готові до того, що свою позицію вам доведеться доводити в суді.