Резерв на виплату винагород за підсумками року
Створення та використання резервів – досить поширений бухгалтерський та податковий інструмент для управління прибутком організації. З іншого боку, створення резервів дозволяє поступово включати у собівартість продукції окремі види витрат.
Бухгалтерське та податкове законодавство про резерви
Згідноп. 72 Положення щодо ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності [1]організації мають право створювати резерви майбутніх витрат для рівномірного включення таких витрат у витрати виробництва чи обігу. Перелік, порядок створення резервів, граничний розмір відрахувань до них, а також способи обліку, які суттєво впливають на оцінку та ухвалення рішень зацікавленими користувачами бухгалтерської звітності, мають бути передбачені в обліковій політиці організації. Резервування необхідно проводити на підставі складених спеціальних розрахунків чи кошторисів. При цьому порядок резервування, зафіксований в обліковій політиці, не може змінюватися довільно, оскільки ухвалена організацією облікова політика має застосовуватися послідовно від одного звітного року до іншого.
Податкове законодавство також надає платникам податків можливість регулювання суми обчислюваного прибуток з допомогою резервів. Формуючи резерв, організація збільшує у поточному звітному чи податковому періоді свої витрати з оподаткування шляхом перенесення сплати частини прибуток на майбутнє.
Можна виділити кілька загальних вимог, які податкове законодавство висуває до створення резервів:
-Створення резервів - це право, а не обов'язок платника податків;
–сформувати резерв вправі лише організація, що використовує з метою обчислення прибуток;метод нарахування;
-Порядок формування резервів необхідно закріпити в обліковій політиці організації.
Щоб уникнути виникнення різниць між бухгалтерським і податковим обліком, бажано створювати резерви одночасно і в бухгалтерському, і в податковому обліку.
У податковому законодавстві загальні правила створення резервів регламентовані Податковим кодексом, тоді як у бухгалтерському обліку лише згадано можливості організації створювати резерви.
Створення резерву: документальне оформлення
Організації можуть створювати резерв на виплату винагород за підсумками року. Створення даного резерву у податковому обліку регламентується положеннямист. 324.1 НК РФ, проте викликає безліч запитань у платників податків, і чому.Пункти 1 – 5 ст. 324.1 НК РФ присвячені порядку формування резерву на оплату майбутніх відпусток, і лишеп. 6 ст. 324.1 НК РФ сказано, що платник податків здійснює відрахування до резерву майбутніх витрат на виплату щорічних винагород за вислугу років та за підсумками роботи за рік у порядку, аналогічному створенню резерву на оплату відпусток.
На відміну від попередньої ситуації, винагороди протягом поточного року за цей же рік не виплачуються, адже їх розмір буде встановлений лише після того, як бухгалтерія підіб'є підсумки роботи за рік, тобто не раніше наступного року. Найчастіше розмір винагороди, яку одержують працівники, можна визначити лише після затвердження річної бухгалтерської звітності.
Якщо організація створює резерв і в податковому, і в бухгалтерському обліку, створення резерву необхідно передбачити в обліковій політиці і для податкового, і для бухгалтерського обліку.
Крім того, повинні бути визначені спосібрезервування, гранична сума відрахувань та щомісячний відсоток відрахувань до зазначеного резерву. З цією метою платник податків має скласти кошторис (розрахунок) і відобразити розрахунок розміру щомісячних відрахувань у зазначений резерв виходячи з відомостей про гадану річну суму витрат на виплату щорічної винагороди за вислугу років, включаючи суму ЄСП з цих витрат. При цьому відсоток відрахувань до резерву визначається як відношення передбачуваної річної суми витрат на виплату винагороди за підсумками роботи за рік до передбачуваного річного розміру витрат на оплату праці (п. 1 ст. 324.1 НК РФ(3)).
У бухгалтерському обліку можливість формування резервів надано організаціїп. 72 Положення щодо ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності. Як згадувалося вище, щоб уникнути різниць між бухгалтерським та податковим обліком доцільно формувати резерви одночасно й у бухгалтерському та у податковому обліку, тобто встановити однаковий порядок формування резерву та закріпити його в обліковій політиці організації.
Створення та використання резерву: відображення у бухгалтерському та податковому обліку
Винагорода працівників за вислугу років визнається об'єктом оподаткування ПДФО (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ,п. 1 ст. 209 НК РФ(3)).
Облік сум резерву, які не використані на кінець податкового періоду
Актуальним питанням для платників податків, які вирішили створювати резерв на виплату винагороди за підсумками року, є таке: в якому порядку враховуються суми не використаного на кінець податкового періоду резерву на виплату винагород за підсумками року? З цього питання також видано роз'яснення фінансового відомства.
Згідност. 324.1 НК РФ на кінецьподаткового періоду платник податків зобов'язаний провести інвентаризацію сформованого резерву у порядку, встановленомуМетодичними вказівками щодо інвентаризації майна та фінансових зобов'язань [3](далі –Методичні вказівки(3)). При інвентаризації резерву на виплату винагороди за підсумками року перевіряється правильність та обґрунтованість створеного в організації резерву (п. 3.49 Методичних вказівок(3)).
Якщо за результатами інвентаризації сума сформованого за звітний рік резерву майбутніх витрат на виплату винагород за підсумками року перевищить суму фактично нарахованої винагороди у звітному році, то відповідноп. 5 ст. 324.1 НК РФ організація залежно від закріпленого в обліковій політиці з метою оподаткування порядку обліку даного резерву:
-суму перевищення включає до складу позареалізаційних доходів поточного податкового періоду (коли не передбачено формування резерву на наступний рік);
–залишок невикористаного резерву враховує при формуванні резерву у наступному податковому періоді (у разі якщо наступного року організація також створюватиме цей резерв).
У зв'язку з цим можуть виникнути такі питання.
Якщо сума фактично нарахованої, наприклад, у 2006 році винагороди за підсумками роботи за 2005 рік з урахуванням ЄСП перевищить суму резерву, перенесеного на 2006 рік, чи слід подати уточнені податкові декларації з податку на прибуток за 2005 рік, збільшивши витрати на оплату праці, 2005 року, на суму такого перевищення?
У разі якщо сума резерву на виплату винагороди за підсумками роботи за 2005 рік, перенесеної на 2006 рік, перевищить суму фактично нарахованої у 2006 році винагороди за підсумками роботи за 2005 рік з урахуванням ЄСП,чи включається сума такого перевищення до складу позареалізаційних доходів з метою оподаткування прибутку?
При цьому потреби подавати уточнені податкові декларації з податку на прибуток за 2005 р. не виникає.
Водночас у ситуації, коли сума резерву, перенесеного на 2006 р., перевищить суму фактично нарахованої винагороди за підсумками роботи за 2005 р., зазначена сума перевищення згідно з п. 5 ст. 324.1 ПК України включається з метою оподаткування до складу позареалізаційних доходів поточного податкового періоду у разі, якщо при уточненні облікової політики на наступний податковий період платник податків вважає за недоцільне формувати резерв майбутніх витрат на оплату відпусток.
приклад.
Для цілей бухгалтерського та податкового обліку фактична щомісячна оплата праці протягом 2007 р. склала 70 000 руб. За підсумками річної інвентаризації встановлено, що сума створеного резерву перевищує фактично нараховану винагороду за вислугу років за 2007 р. на 4452 руб. Як відображаються ці операції в обліку організації?
Розрахуємо щомісячний відсоток відрахувань до резерву:
85 000 руб. / (840 000 + 218 000) руб. х 100% = 8,03%.
Визначимо розмір щомісячних відрахувань до резерву:
70 000 руб. x 8,03% = 5621 руб.
Бухгалтер ТОВ «Валенсія» зробить такі записи: