Розбираємось з - боргом банкрута, Журнал «Головна книга», № 12 за 2016 р

Як банкрутство замовника-боржника вплине на податковий облік підрядника

До нас до редакції звернулася читачка, запропонувавши розглянути на сторінках журналу цікаву ситуацію, яка, очевидно, викликана економічною кризою. Організація виконувала будівельні роботи замовника. Попередньо вона отримала аванс у розмірі 75% загальної вартості робіт за договором. Але коли всі роботи були виконані, замовник підписав акти приймання виконаних робіт лише на 50% від загальної вартості робіт (за першими кількома етапами). Інші акти замовник відмовився підписувати, посилаючись на відсутність грошей.

Організація подала позов до суду, виграла його: суд визнав весь обсяг робіт виконаним і присудив замовнику перерахувати підряднику 25% вартості робіт, що залишилися за договором. Проте виявилося, що у замовника відкрито процедуру банкрутства та введено зовнішнє управління. Тож організація сумнівається у тому, що будь-коли отримає підписані акти, а головне — залишок боргу.

Подивимося, як цю ситуацію відобразити у податковому обліку.

Особливості будівельних актів виконання робіт

Нагадаємо, що складання акта з робіт, виконаних за договором будівельного підряду, має свої особливості. Замовник повинен приступити до приймання результату виконаних робіт відразу ж, як тільки отримає повідомлення від підрядника про готовність до здачі цих результатів у п. 1 ст. 753 ЦК України. За результатами складається акт, підписаний обома сторонами. Якщо під час приймання виявляються недоліки робіт, вони фіксуються в акті п. 4 ст. 753, п. 2 ст. 720 ЦК України.

Якщо замовник неправомірно ухиляється від підписання акта (не є на приймання або просто відмовляється підписувати акт), в самому акті про це робиться відмітката документ підписується виконавцем робіт - підрядником. І такий односторонній акт здачі-приймання результату робіт має юридичну силу: він може бути визнаний судом недійсним лише у випадку, коли відмова від підписання акта замовником була обґрунтована н п. 4 ст. 753 ЦК України.

Так, замовник має право відмовитися від приймання результату робіт, якщо виявить недоліки:

через які неможливо використати результат робіт із призначення;
які не можуть бути усунені ні підрядником, ні замовником п. 6 ст. 753 ЦК України.

У даній ситуації відмову від підписання актів обґрунтованою не назвеш. Адже відсутність грошей у замовника не може бути об'єктивною причиною для того, щоби вважати роботи підрядника невиконаними.

Отже підрядник мав повне право підписати односторонній акт. Проте він цього не зробив. А якщо підписаного акта немає, то немає й підстав для відображення реалізації у податковому обліку. Отже, із вартості робіт, не прийнятих замовником, не потрібно сплачувати податок на прибуток і не потрібно відображати ПДВ-реалізацію, виставляючи відвантажувальний рахунок-фактуру.

Виходить, що якби односторонній акт було складено підрядником, тоді на дату його складання довелося б відобразити виручку в «прибутковому» податковому обліку та ПДВ-обліку. А тим часом для отримання грошей все одно довелося б звертатися до суду. Як бачимо, те, що акт не було підписано лише відстрочило нарахування податків з виручки.

Відбиваємо підсумки судових позовів

Отже, суд визнав, що права підрядника порушені, всі роботи виконані та мають бути оплачені замовником. Як тільки таке рішення набуде чинності, у податковому обліку треба буде відобразити виторг від реалізації. У цьому випадку — у розмірі 50% від загальноївартості робіт за договором

ПДВ. Як тільки роботи другого етапу будуть визнані виконаними, підрядник повинен буде виписати відвантажувальний рахунок-фактуру.

Якщо замовник просив побудувати, наприклад, замок, а в результаті отримав щось незрозуміле, він має повне право відмовитися від приймання результату робіт

Не забуватимемо, що в нашій ситуації підрядник спочатку отримав аванс у розмірі 75% від загальної вартості робіт за договором та обчислив з нього авансовий ПДВ. Після підписання підрядником акта приймання-передачі виконаних робіт першого етапу (у розмірі 50% вартості робіт) було виставлено рахунок-фактура з цих робіт, нарахований відвантажувальний ПДВ, а частина авансового ПДВ у тій же сумі прийнята до відрахування. Залишок авансового ПДВ (25% від загальної суми податку з вартості робіт за договором) підлягає відрахуванню після відображення виручки, що залишилася, та обчислення ПДВ з неї на дату набрання чинності рішенням суду. У результаті до бюджету доведеться сплатити ПДВ з різниці між податком, обчисленим із вартості робіт другого етапу, та раніше обчисленим авансовим податком. Тобто у нашому випадку — ПДВ із 25% від безподаткової вартості робіт за договором.

На відрахування вхідного ПДВ за сировиною, матеріалами, послугами виробничого характеру відображення виручки від реалізації ніяк не впливає — він був заявлений до вирахування на момент прийняття придбаних активів до обліку п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК Україна.

Податок на прибуток. Коли підрядник відобразить виручку від реалізації робіт другого етапу, з'явиться можливість визнати в «прибутковій» базі і частину прямих витрат, які були безпосередньо пов'язані з виконанням цих робіт статті 318, 319 ПК України. Тобто вартість придбаних та використаних сировини, матеріалів, сторонніх послуг та інших прямих витрат,сформували податкову собівартість виконаних робіт другого етапу, зменшить виторг.

Враховуємо банкрутство боржника

На жаль, виграш у суді не гарантує реального отримання грошей за виконані ними роботи.

Імовірність літнього дощу досить висока, а отримання грошей від банкрута – навпаки: лише 1,5% від загальної кількості банкрутів змогли повністю сплатити свої борги

Якщо станеться диво і з конкурсної маси повернуть усю суму боргу, це ніяк не позначиться на податковому обліку.

Але банкрут на те і банкрут, що в нього зазвичай немає грошей для погашення всіх боргів, що утворилися. Отже, практично немає надії на те, що повернуть весь борг.

Подивимося, як звістка про банкрутство боржника вплине на податковий та бухгалтерський облік.

«Прибутковий» облік заборгованості банкрута

Списувати борг банкрута немає підстав. Заборгованість не можна визнати безнадійною доти, доки арбітражний суд не винесе ухвалу про завершення конкурсного провадження, на підставі якого до ЄДРЮЛ буде внесено запис про ліквідацію боржника а п. 3 ст. 149 Закону № 127-ФЗ.

Можливість створення резерву сумнівних боргів у податковому обліку краще закріпити в обліковій політиці з метою оподаткування — тоді не буде суперечок із перевіряючими щодо обґрунтованості відрахувань до нього статті 266, 313 ПК України.

Прискорити фактичне визнання у видатках боргу замовника-банкрута можна, створивши у податковому обліку резерв по сумнівних боргах за такою заборгованістю — відрахування до нього і буде враховано у видатках поточного періоду. Для цього потрібно, щоб минуло не менше 45 днів з дня строку платежу, встановленого договором пп. 1, 3, 4 ст. 266 НК Україна. Нагадаємо, що до резерву можна включити:

припрострочення від 45 до 90 днів - 50% боргу;
при простроченні понад 90 днів - всю суму боргу.

Якщо резерв сумнівних боргів створювався, то списання боргу при ліквідації замовника-боржника буде зменшувати суму створеного резерву а підп. 2 п. 2 ст. 265, абз. 2 п. 5 ст. 266 НК Україна.

Бухгалтерський облік обов'язку замовника

У бухобліку заборгованість потрібно списати з балансу в той момент, коли з'явилася впевненість у тому, що замовник не погасить свій обов'язок п. 11 ПБО 10/99. Наприклад, якщо компанія дізналася, що майна боржника, яке становить конкурсну масу, недостатньо навіть для задоволення вимог перших двох черг статті 131, 134 Закону № 127-ФЗ. Адже це означатиме, що для погашення боргів наступних черг не залишиться жодної копійки. У тому числі і для погашення боргів звичайних контрагентів (до яких входить і підрядник).

Але не забудемо і про те, що в бухобліку підрядник зобов'язаний створити резерв за сумнівними боргами, щойно виникли сумніви у стовідсотковій оплаті боргу у встановлений договором строк п. 70 Положення, утв. Наказом Мінфіну від 29.07.98 № 34н.

Тож, швидше за все, у бухобліку буде наступна картина.