Уточнення декларації з ПДВ загальні засади - видання БУХГАЛТЕР - ЗАКОН
З необхідністю уточнення даних декларації з ПДВ стикаються багато платників. Адже система адміністрування ПДВ, мабуть, є найскладнішою. Виявлені ПДВ помилки платники податків прагнуть виправити і при цьому стикаються з новими складнощами. Форми декларацій неодноразово змінювалися, повного зіставлення рядків немає, а роз'яснень офіційних органів із цієї проблеми вкрай мало. У зв'язку з цим видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН розгляне особливості виправлення деклараційних помилок. У цій статті ми поговоримо про загальні підходи до виправлення декларації.
Загальний підхід до заповнення уточнюючого розрахунку
Згідно з п. 102.1 ПКУ помилки, допущені у деклараціях з ПДВ попередніх періодів, можна виправити не пізніше1095 дня, наступного за останнім днем:
-граничноготерміну подання податкової декларації, в якій було допущено помилку (якщо декларацію було поданосвоєчасно);
-фактичногоїї подання (якщо декларація була поданапізнішевстановленого терміну).
Положення п. 50.1 ПКУ передбачають два способи виправлення помилок у декларації:
1) надання уточнюючого розрахунку зі сплатою недоплати та штрафу у розмірі3 %від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;
2) відображення суми недоплати у складі декларації, яка подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшеної на суму штрафу у розмірі5 %від такої суми.
Водночас помилки з ПДВ можна виправити лише першим способом шляхом подання уточнюючого розрахунку. Це випливає із п. 1 розд. IV Порядку № 21, на що звертають увагу і податківці (див. питання-відповідь з розділу 101.23 ресурсуБаза податковихзнань("ЗІР")).
Одним уточнюючим розрахунком можна виправити помилки лише одного звітного періоду.
Уточнюючий розрахунок до декларації, в якій платник податків самостійно виявив помилки, надаютьза формою, встановленою на дату його подання(п. 1 розділу VI Порядку № 21, п. 50.1 ПКУ).
На жаль, форма нової декларації суттєво відрізняється від попередніх, тому повного зіставлення рядків досягти не вдасться. При подачі уточнюючого розрахунку доведеться "підбирати" рядки, які найбільш підходять за змістом. Жодних рекомендацій щодо такої відповідності контролери не дають, тому залишається це зробити самостійно (ми ці питання розглянули у статті "Уточнення декларації з ПДВ: зіставлення рядків" виданняБУХГАЛТЕР&ЗАКОН(№ 20 за 2016 рік)).
Загальні принципи заповнення уточнюючого розрахунку такі:
– у стор. 02 "Звітний (податковий) період" уточнюючого розрахунку зазначають звітний (податковий) період, у якому подається уточнюючий розрахунок, а у стор. 03 "Звітний (податковий) період, що уточнюється" – період, за який виправляють виявлені помилки (див. питання-відповідь з розділу 101.23 ресурсуБаза податкових знань("ЗІР"));
- У гр. 4 "Показник, який уточнюється" відображають відповідні показники декларації звітного періоду, що виправляється. Якщо до декларації за цей звітний період раніше вносилися зміни, у гр. 4 показують відповідні показники грн. 5 "Уточнений показник"останнього уточнюючого розрахунку, який подався до декларації звітного (податкового) періоду, що виправляється, (п. 2 розд. VI Порядку № 21). При цьому заповнюютьусі показникитакої декларації, що виправляється, у тому числі й ті, які не виправляються (див. питання-відповідь з розділу 101.23 ресурсуБазаподаткових знань (3ЗІР);
- У гр. 5 "Уточнений показник" уточнюючого розрахунку відображають відповідні показники зобліком виправлення(п. 3 розд. VI Порядку № 21);
- У гр. 6 "Різниця" показуютьабсолютне значеннясуми помилки (п. 4 розд. VI Порядку № 21). На думку контролерів, сума помилки заноситься до гр. 6 з відповідним знаком (+/-), а якщо абсолютне значення дорівнює нулю, відповідний рядок не заповнюється (див. питання-відповідь з розділу 101.23 ресурсуБаза податкових знаньний ("ЗІР"));
– у довідковому вікні "сума, обчислена відповідно до пункту 200 1 .3 статті 200 1 розділу V Кодексу на момент подання уточнюючого розрахунку" у стор. 19.1 уточнюючого розрахунку, виходячи з назви, вказують суму ліміту саме на дату її подання. У свою чергу у стор. 19.1 "з рядка 19 сума перевищення від'ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200 1 .3 статті 200 1 розділу V Кодексу на момент подання уточнюючого розрахунку" слід зазначати суму перевищення також на дату подання уточнюючого розрахунку . Водночас порядок застосування цієї норми потребує роз'яснень офіційних органів. Є підстави вважати, що такі правила застосовні тільки до тієї ситуації, коли внаслідок подання уточнюючого розрахунку відбувається збільшення суми негативного значення в стор. 19 декларації. А от якщо така сума не змінилася або зменшилася, за логікою у стор. 19.1 уточнюючого розрахунку слід відобразити суму ліміту на дату подання декларації, а не уточнюючого розрахунку. Інакше це може призвести до перерозподілу бюджетного відшкодування "заднім числом", яке може бути на дату самовиправлення вже одержано платником податків, що у ПКУ не передбачено;
– при виправленні помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких подаютьдодатки до уточнюючого розрахунку додають відповідні додатки, що містять інформацію за уточненими показниками (п. 8 розд. VI Порядку № 21). "Порожні" додатки, у яких показники не змінюються та не заповнюються, до уточнюючого розрахунку не додають.
Існують особливості виправлення значеннястор. 21декларації"Сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (строка 19.1 + строчка 20.3 уточнюючого розрахунку 0110) (строка 19 уточнюючого розрахунку 0121 – 0123, 0 ) (переноситися до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)".
Так, якщо в майбутніх звітних періодах виправлення цього значенняне вплинулона значення стор. 0110) (сума рядків 13 таблиць 1 – 3 додатка ДС10 до декларації 0121 – 0123, 0130) (позитивне значення), яке:" або рядки 20.2 "підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) ):", уточнюючий розрахунок подається заодинзвітний період, у якому вносяться відповідні зміни.
У цьому значення гр. 6 стор. 21 "Сума від'ємного значення, що зараховується до складу налогового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (строка 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку 0110) (рядок 19 уточнюючого розрахунку 0121 – 0123, 0130 ) (переносити наступного звітного (податкового) періоду)" уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується у стор. 16.2 "збільшено/зменшено залишок від'ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків*" декларації за звітний період,у якому поданоуточнюючий розрахунок (п. 5 розд. VI Порядку № 21).
Якщо ж виправлення значення стор. 21 деклараціївпливаєу майбутніх періодах на значення стор. 18 або стор. 20.2, уточнюючий розрахунок подаєтьсяза кожен звітний період, у якому значення стор. 21 декларації вплинуло значення стор. 18 чи стор. 20.2 (п. 6 розд. VI Порядку № 21).
Показник із гр. 6 стор. 21 уточнюючого розрахунку переноситься до стор. 16.2 "збільшено/зменшено залишок від'ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків*" декларації за той період, у якому було подано уточнюючий розрахунок (пп. 7 п. 4 розд. V Порядку № 21). При цьому слід заповнити відповідну таблицю, наведену у виносці до стор. 16.2 декларації.
Суму нарахованого штрафу відображають у гр. 6 стор. 18.3 "сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв'язку з виправленням помилки" уточнюючого розрахунку.
Штраф у розмірі 3% слід сплатити до подання уточнюючого розрахунку (п. 50.1 ПКУ).
Інакше згідно з п. 120.2 ПКУ до платника податків буде застосовано штраф у розмірі 5 % суми самостійно нарахованого заниження податкового зобов'язання (недоплати). А ось інші штрафи при самостійному донарахуванні суми податкових зобов'язань контролери застосувати не зможуть, з чим вони погоджуються (див. питання-відповідь із розділу 138.01 ресурсуБаза податкових знань("ЗІР")). Хоча, в принципі, можливе нарахування пені, якщо з дати надання уточнюючого розрахунку та до фактичної сплати пройде понад 90 календарних днів (абз. "а" пп. 129.1.1 ПКУ).
При цьому такий штраф, а також суму заниження податкового зобов'язання та пеню, нараховані внаслідок уточнення показників декларації, сплачують із поточного рахунку платника податків (п. 25 Порядку № 569).
Тому не варто розраховувати на те, що в рахунок сплати штрафу можна буде зарахувати, скажімо, суму переплати, яка рахується на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ. Навіть якщо ви вкажете таку суму у гр. 4 "Сума коштів на рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, що може бути перерахована до бюджету (графа 1 - графа 2)" таблиці додатка Д4 до декларації, контролери не зможуть її зарахувати в рахунок сплати податкових зобов'язань, штрафу та пені уточнюючого розрахунку.
Суму нарахованої пені в уточнювальному розрахунку не показують. Але це не означає, що її не треба нараховувати. За загальними правилами пп. 129.1.2 ПКУ нарахування пеніпочинаєтьсяу день настання строку погашення податкового зобов'язання, нарахованого платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження.
Нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, який здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов'язань (пп. 129.3.1 ПКУ).
Пеня, визначена пп. 129.1.2 ПКУ, що нараховується з розрахунку 120 % річних облікової ставки Національного банку України,чинної на день заниження(п. 129.4 ПКУ).
Водночас у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до ст. 50 ПКУ пеня не нараховується, якщо зміни до податкової звітності внесено протягом90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, визначеного ПКУ (п. 129.9 ПКУ).
Виправлення у додатках
Виправлення помилок, допущених у додатках до декларації, не вийдездійснити за тими ж принципами, що й у самій декларації, оскільки в них немає аналогічних граф 4 – 6, у яких показують дані "помилкової" декларації, що уточнює розрахунок та різницю (суму помилки).
Податківці у питанні-відповіді з розділу 101.20 ресурсуБаза податкових знань("ЗІР") роз'яснили порядок заповнення додатків до уточнюючого розрахунку так: до розрахунку у разі заповнення даних у відповідних рядках додають відповідні додатки з позначкою ". При цьому у додатках відображають вартісні показникина суму уточнення(збільшення або зменшення)з відповідним знаком. Ці показники мають відповідати показникам із гр. 6 уточнюючого розрахунку.
Якщо гр. 6 уточнюючого розрахунку у відповідних рядках, до яких повинні додаватися додатки,не заповнена, додатки до таких рядків уточнюючого розрахунку не подаються.
У таких випадках залишається заповнити у відповідному додатку рядок із помилковим показником зі знаком "-", а рядок із правильним показником – зі знаком "+". Або просто відкоригувати відповідні дані (заповнити їх правильно). Податківці так рекомендують виправляти помилки, допущені у додатку Д1, які не вплинули на вартісні показники (див. питання-відповідь з розділу 101.20 ресурсуБаза податкових знань("ЗІР")).
Виправлення до граничного строку сплати податкових зобов'язань щодо декларації
У питанні-відповіді з розділу 101.08 ресурсуБаза податкових знань("ЗІР")) податківці відповіли на питання, яка сума податкових зобов'язань підлягає сплаті на рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ за поданням уточнюючого розрахунку, якимзменшеноподаткові зобов'язання з ПДВ, задекларовані у декларації за звітнийперіод, якщо такий уточнюючий розрахунок поданий до граничного терміну сплати податкових зобов'язань.
На думку контролерів, незалежно від того, що при поданні уточнюючого розрахункупісляграничного строку подання податкової звітності, аледограничного строку сплати податкових зобов'язань відбувається зменшення податкових зобов'язань з ПДВ, задекларованих у податковій декларації за звітний період, розрахунки з бюджетом з електронного рахунку буде проведено у сумі податку, зазначеної у податковій декларації за звітний період (тобто у повній сумі, без урахування даних уточнюючого розрахунку).
Суму переплати, що утворилася, можна буде повернути на рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ на підставі заяви у довільній формі, яка подається згідно зі ст. 43 ПКУ.
Якщо ж в уточнювальному розрахунку, який подається до декларації після граничного терміну її подання, але до граничного строку сплати податкових зобов'язань, декларується збільшення суми податкових зобов'язань, суму недоплати та самоштраф у розмірі 3 % доведеться сплатити і в цьому випадку (див. питання-відповідь із розділу 138.01 ресурсуБаза податкових знань("ЗІР")).
Уточнення сум податкового кредиту з імпортного ПДВ
З роз'яснення, розміщеного у питанні-відповіді на підставі розділу 101.14 ресурсуБаза податкових знань("ЗІР"), випливає, що якщо платник податків при імпорті товарів, основних засобів сплатив суми ПДВ, зазначені у митній декларації, які помилково не були віднесені до складу податкового кредиту, він має можливість включити такі суми до податкового кредиту шляхом подання уточнюючого розрахунку (з урахуванням термінів давності).
Виправлення показників уточнюючого розрахунку
У питанні-відповіді з розділу 101.23ресурсуБаза податкових знань("ЗІР") контролери зауважили, що виправлення помилок, допущених під час заповнення уточнюючого розрахунку, здійснюється шляхом подання нового уточнюючого розрахунку з урахуванням показників попереднього уточнюючого розрахунку.