Аутсорсинг Як Спосіб збереження режиму оподаткування
Зазначені нововведення спричиняють позбавлення можливості застосування спеціального режиму оподаткування для значної кількості платників податків. Проте все не так уже й безнадійно, оскільки українське законодавство передбачає можливість оптимізації оподаткування з цього питання.
Враховуючи вищевикладене, перед платником податків, який бажає зберегти режим оподаткування у вигляді ЕНВД, виникає питання про скорочення середньооблікової чисельності штатних співробітників, рішенням якого може бути використання послуг аутсорсингу на непрофільні функції організації.
Слід зазначити, що цивільним та трудовим законодавством України не передбачено такого виду договору, як договір про надання персоналу (аутсорсинг), при цьому згідно зі ст. 421 ГК РФ, громадяни та юридичні особи вільні у укладанні договору і можуть укладати договори, як передбачені, так і не передбачені законами чи іншими правовими актами.
Сторони можуть укласти договір, в якому містяться елементи різних договорів, передбачених законом або іншими правовими актами (змішаний договір), у цьому випадку до відносин сторін застосовуються у відповідних частинах правила про договори, елементи яких містяться у змішаному договорі, якщо інше не випливає з угоди сторін чи істоти змішаного договору.
Фактично надання персоналу (аутсорсинг) є надання послуг. Відповідно до п. 1 ст. 779 ЦК України за договором надання послуг виконавець зобов'язується за завданням замовника надати послуги (вчинити певні дії або здійснити певну діяльність), а замовник зобов'язується сплатити ці послуги.
Предметом договору аутсорсингу є надання персоналу виконавця замовнику. Працівники,передані за договором аутсорсингу, числяться у штаті надає організації. З цією організацією працівники перебувають у трудових відносинах, тобто укладають трудові договори, отримують заробітну плату, оплату лікарняних та компенсації. У цьому організація, у якому працівники залучаються за договором аутсорсингу, не оформляє із нею жодних юридичних (зокрема і трудових) відносин.
Отже, якщо організація, до якої працівники залучаються за договором аутсорсингу, не укладає з ними трудових договорів (організація не є по відношенню до них роботодавцем), то працівники не є штатними співробітниками організації та відповідно не підлягають обліку при розрахунку середньооблікової чисельності.
У спискову чисельність працівників включаються наймані працівники, які працювали за трудовим договором і виконували постійну, тимчасову або сезонну роботу один день і більше, а також власники організацій, які отримували заробітну плату в даній організації (абз. 2 п. 88 Порядку N 69).
При цьому працівники, які виконували роботу за договорами цивільно-правового характеру, до облікової чисельності не включаються (п. «б» ст. 89).
Отже, при розрахунку показника середньооблікової чисельності необхідно враховувати лише працівників, які працювали за трудовим договором.
На нашу думку, враховуючи те, що організація, яка найняла персонал за договором про надання персоналу (аутсорсингу), не укладає з ним трудових договорів, зазначений персонал не включається до розрахунку середньооблікової чисельності організації.
Слід зазначити, що фінансове відомство займає неоднозначну позицію щодо обліку працівників, наданих за договором аутсорсингу, при розрахунку середньооблікової чисельності для цілейобчислення ЕНВД.
Згідно з листом Мінфіну України від 28.11.06р. № 03-11-04/3/511 працівники, надані платнику податків за договором оренди персоналу (аутсорсингу), враховуються ним при визначенні середньооблікової (середньої) чисельності працюючих.
Однак, на нашу думку, аутсорсинг не є орендою в чистому вигляді, оскільки виходячи з норм ЦК України (статті 607, 626, 666) можна зробити висновок, що об'єктом оренди може виступати тільки майно, а не персонал. Здати в оренду або надати у користування можна річ, майнове право чи інший об'єкт цивільного права, а працівники об'єктами цивільного обороту є. Працівники можуть бути лише суб'єктами цивільних прав і за жодних умов не можуть визнаватись об'єктами цивільно-правових угод, тому відносини, що виникають у зв'язку з наданням персоналу, ніяк не можуть називатися договором оренди, відповідно застосування терміна «оренда персоналу» є некоректним.
На нашу думку, надання персоналу (аутсорсинг) є оплатним наданням послуг і при цьому деякою мірою є модернізованим договором підряду (основні відмінності від договору надання послуг полягають у відсутності регламентованого порядку приймання робіт з вимогами до якості роботи і більш короткостроковий характер договору підряду) .
Щодо застосування договорів підряду організаціями на спеціальному режимі ЕНВД у Мінфіну Україна вже зовсім інша позиція (лист від 24.12.07 р. № 03-11-04/3/508): враховуючи, що відносини між генеральним підрядником (що надає побутові послуги населенню щодо договору побутового підряду) та субпідрядником засновані на договорі підряду, до субпідрядників не можуть бути застосовані норми ст. 346.27 Кодексу.Отже, при обчисленні суми єдиного податку на поставлений дохід чисельність субпідрядників не враховується.
Як показує аналіз офіційних роз'яснень та судової практики з аутсорсингу, суттєве (першорядне) значення має формулювання предмета договору, оскільки найменші неточності можуть спричинити значні податкові ризики.
Основною претензією до платників податків з боку податкових органів при оскарженні договорів аутсорсингу є те, що останні спрямовані на мінімізацію оподаткування, що тягне за собою значну кількість судових розглядів.
Незважаючи на те, що арбітражна практика з використання аутсорсингу організаціями, що знаходяться на спеціальному податковому режимі - ЕНВД, в даний час ще не склалася, аналізуючи арбітражну практику в цілому по аутсорсингу, можна дійти невтішного висновку, що суди приймають позицію платника податків, лише якщо він доведе, що витрати на залучений персонал є економічно обґрунтованими, при цьому аргументами на захист є:
Відсутність спеціального правового регулювання інституту аутсорсингу передбачає необхідність детального опрацювання договору з усіх точок зору, включаючи цивільно-правову, адміністративну та податкову, щоб уникнути негативних наслідків.
З метою запобігання будь-яким розбіжностям та несприятливим наслідкам слід включити до договору аутсорсингу всі істотні умови, приділивши особливу увагу наступним аспектам:
- Видати внутрішній організаційно-розпорядчий документ про необхідність залучення сторонньої організації або стороннього персоналу;
- при складанні тексту договору використовувати дослівну термінологію ПК України та не вживати терміни «аутсорсинг»,"аутстаффінг" та "оренда персоналу", можливим варіантом є "послуги з надання персоналу";
- предмет договору має бути максимально коректно сформульованим, виключивши цим неоднозначність його тлумачення;
- у договорі мають бути чітко визначені вимоги замовника до аутсорсера щодо специфіки послуги, що надається, із зазначенням кваліфікації та досліди залучених фахівців;
- у договорі має бути прописано, майно якої зі сторін буде залучено аутсорсинговою компанією на виконання своїх договірних обов'язків;
- необхідно визначити заходи відповідальності за виконану роботу (у вигляді штрафних санкцій або відшкодування збитків замовнику) та умови забезпечення конфіденційності, що полягають у нерозголошенні комерційних таємниць замовника;
- не укладати договір про надання послуг із ведення бухгалтерського обліку або договір про надання персоналу із взаємозалежною спеціалізованою організацією;
- необхідно забезпечити пропорційність вартості наданих послуг їх обсягу, якості та трудовитрат;
Грамотне укладання договору з урахуванням усіх вищезгаданих умов дозволить досягти позитивного ефекту від застосування аутсорсингу та виключити можливість з боку податкових органів у перекваліфікації угод та мінімізувати податкові ризики.
Крім того, світовий досвід свідчить, що аутсорсинг дозволяє підвищити ефективність здійснення адміністративно-управлінських процесів, більш ефективно контролювати витрати діяльності, фокусувати увагу органів виконавчої влади на основній діяльності, підвищити якість послуг, забезпечити доступність нових технологій, скоротити капітальні витрати, скоротити кількість адміністративного та управлінського персоналу,що призведе до суттєвої економії фінансових ресурсів, що є також важливим аспектом в умовах кризи.