Основні кошти та податок на прибуток організацій у 2014 році

Податок з прибутку організацій є прямим податком, сплачуваним до федерального бюджету РФ. Цьому податку присвячено 25 главу Податкового Кодексу. Об'єктом оподаткування з податку на прибуток визнається, відповідно, прибуток, отриманий компанією.

З метою оподаткування, прибутком організації визнаються доходи, зменшені на величину витрат, врахованих з мети податку на прибыль.Вытратами визнаються будь-які витрати за умови, що вони здійснено для здійснення діяльності, спрямованої на отримання доходу.

Відповідно до положень ст.252 НК РФ, при зменшенні отриманих доходів на суму вироблених витрат (за винятком витрат, що не приймаються для цілей податкового обліку з податку на прибуток), витратами визнаються:

обґрунтовані,
документально підтверджені

витрати (а випадках, передбачених статтею 265 НК РФ, збитки), здійснені платником податків

Під обґрунтованими витратами розуміються:

економічно виправдані витрати, оцінка яких виражена у грошовій формі.

Під документально підтвердженими витратами розуміються витрати, що підтверджені:

документами, оформленими відповідно до законодавства РФ.
Документами, оформленими відповідно до звичаїв ділового обороту, що застосовуються в іноземній державі, на території якої було здійснено відповідні витрати.
Документами, що опосередковано підтверджують вироблені витрати. В тому числі:

митною декларацією,
наказом про відрядження,
проїзними документами,
звітом про виконану роботу відповідно до договору.

Порядок обліку витрат з оподаткування, залежить зокрема від цього, якого виду ставляться дані витрати.

Окремі статті 25 глави Податкового кодексу присвячені обліку таких видів витрат, наприклад:

Витратам, пов'язаним з виробництвом та реалізацією (ст.253 НК РФ),
Матеріальних витрат (ст.254 НК РФ),
Витрат на оплату праці (ст.255 НК РФ),
Амортизується майну (ст.254 НК РФ),
І т.п.

Змінено порядок визначення залишкової вартості для ОС, якими застосовувалася амортизаційна премія.
Змінився порядок відновлення амортизаційної премії під час реалізації ОС до закінчення п'яти років із моменту введення такого ОС в експлуатацію. І тут амортизаційна премія відновлюється лише за реалізації ОС взаємозалежній особі.
Нараховувати амортизацію за ОЗ, право власності на які підлягає державній реєстрації відповідно до чинного законодавства, можна буде загалом. Тобто – з 1 числа місяця, що настає за місяцем введення таких ОС в експлуатацію.

У цій статті ми розглянемо вищезгадані зміни докладніше, а також проаналізуємо відмінності нововведень від діючих раніше норм.

Порядок визначення залишкової вартості для ОС, якими застосовувалася амортизаційна премія

Відповідно до закону №206-ФЗ, пункт 1 статті 257 ПК України було доповнено абзацом такого змісту:

«При визначенні залишкової вартості основних засобів, щодо яких були застосовані положення абзацу другого пункту 9 статті 258* цього Кодексу, замість показника первісної вартості використовується показник вартості, за якою такі об'єкти включені до відповідних амортизаційних груп. (Підгрупи).

*На підставі абзацу 2 пункту 9 ст.258 НК РФ, платник податків має право включати до складу витрат звітного періоду витрати на капітальні вкладення в наступному розмірі:

Не більше 10% (не більше 30% - щодо ОС, що належать до третьої - сьомої амортизаційних груп) первісної вартості ОЗ (за винятком ОС, отриманих безоплатно).
Не більше 10% (не більше 30% - щодо ОС, що належать до третьої - сьомої амортизаційних груп) витрат, які понесені у випадках:

добудови,
дообладнання,
реконструкції,
модернізації,
технічного переозброєння,
часткової ліквідації

основних засобів та суми яких визначаються відповідно до статті 257 НК РФ.

Залишкова вартість ОЗ, введених в експлуатацію після набрання чинності цим розділом, визначається якрізниця між їхпервісною вартістю та сумою нарахованоїза період експлуатації амортизації.

При цьому особливого порядку для компаній, які використовують амортизаційну премію, положеннями ПК України передбачено не було.

Ця обставина нерідко призводила до суперечок із податковими органами, пов'язаних із визначенням залишкової вартості ОЗ, реалізованих до 5 років з моменту введення таких ОЗ в експлуатацію.

При цьому, в останніх рекомендаціях Мінфін дотримується тієї точки зору, що залишкову вартість ОС потрібно визначати, як його первісну вартість за вирахуванням амортизаційної премії та суми нарахованої за період експлуатації амортизації.

«Таким чином, на думку Департаменту, залишкова вартість об'єкта майна, що амортизується, визначається у вигляді різниці між первісною вартістю об'єктаза мінусом зазначених витрат у вигляді капітальних вкладень (10% або 30%) та сумою нарахованої за період експлуатації амортизації.»

Порядок відновлення амортизаційної премії під час реалізації ОС до закінчення 5 років із моменту введення в експлуатацію

У разі реалізаціїраніше, ніж після п'яти років з моменту введення в експлуатацію ОЗ, щодо яких були застосовані положення абзацу 2 п.9 ст.258 НК РФ, суми амортизаційної премії, включеної до складу витрат чергового звітного періоду відповідно до абзацу 2 п.9 ст.258 НК РФ, підлягають:

відновленню,
включення до податкової бази з податку на прибуток.

У разі, якщо ОЗ, щодо якого були застосовані положення абзацу 2 п.9 ст.258 НК РФ, реалізовано раніше ніж через п'ять років з моменту введення його в експлуатаціюособі, що є взаємозалежним з платником податків, суми Витрат, раніше включених до складу витрат чергового звітного періоду відповідно до абзацу 2 п.9 ст.258 НК РФ, підлягають:

включення до складу позареалізаційних доходів у тому звітному (податковому) періоді,в якому було здійснено таку реалізацію *.

не відновлюється,
не включається до складу доходів для цілей податку на прибуток.

«Отже, якщо придбаний основний засіб, до первісної вартості якого було застосовано амортизаційну премію, підлягає реалізації раніше ніж після п'яти років з моменту його введення в експлуатацію, то відновлена амортизаційна премія включається до складу позареалізаційних доходів у тому звітному (податковому) періоді, в якому здійснено реалізацію .

При цьому перерахунок сум нарахованої амортизаціїза попередні податкові періоди, а також залишкову вартість на дату реалізації не виробляється».

Реалізація ОС, якими використовувалася амортизаційна премія, взаємозалежною особою

Як уже говорилося вище, відповідно до п.9 ст.258 НК РФ, у разі, якщо ОЗ, щодо якого застосовувалася амортизаційна премія, реалізовано раніше ніж після закінчення п'яти років з моменту введення його в експлуатацію особі , Що є взаємозалежним з платником податків, суми витрат, раніше включених до складу витрат чергового звітного періоду відповідно до абзацу 2 п.9 ст.258 ПК РФ, підлягають:

включення до складу позареалізаційних доходів у тому звітному (податковому) періоді, в якому було здійснено таку реалізацію.

При цьому з 2013 року законом №206-ФЗ було внесено зміни до підпункту 1 пункту 1 статті 268 Податкового кодексу.

«У разі, якщо платник податків реалізував основний засіб раніше ніж через п'ять років з моменту введення його в експлуатацію особі, яка є взаємозалежною з платником податків, і щодо такого основного засобу були застосовані положення абзацу другого пункту 9 статті 258 цього Кодексу,вартість при реалізації зазначеного майна, що амортизується, збільшується на суму витрат, включених до складу позареалізаційних доходів відповідно до абзацу четвертого пункту 9 статті 258 цього Кодексу»

Це означає, що при реалізації ОС, за якими застосовувалася амортизаційна премія взаємозалежній особі на протязі 5 років з моменту введення такої ОЗ в експлуатацію, компанія-продавець повинна не лише врахувати суму цієї премії у доходах, але й має право:

збільшити залишкову вартість таких ОС для цілей податку на прибуток на сумуамортизаційної премії.

Таким чином, сума амортизаційної премії, врахована в доходах, «перекриватиметься» сумою відновленої амортизаційної премії, що збільшує залишкову вартість ОЗ, що відображається у витратах.

Відповідно, сума доходів від реалізації ОЗ, що реалізуються в такій ситуації взаємозалежній особі, не відрізнятиметься від суми доходів, яка оподатковувалася б на прибуток за відсутності взаємозалежності сторін угоди.

Різниця полягає в тому, що за відсутності взаємозалежності сума амортизаційної премії не враховується ні у доходах, ні у витратах платника податків-продавця.

Порядок нарахування амортизації з ОС, права власності на які підлягають державній реєстрації

Основні кошти, права на які підлягають державній реєстрації відповідно до законодавства РФ, включаються до складу відповідної амортизаційної групи з моменту документально підтвердженого факту подачі документів на реєстрацію зазначених прав.

Виникаючі складнощі податкового обліку операцій із нерухомістю пов'язані з тим, що права власності на нерухомість, їх виникнення, перехід та припинення підлягають державній реєстрації в єдиному державному реєстрі прав (ЄДРП) відповідно до вимог ст.131 ЦК України.

Відповідно до п.2 ст.8 Цивільного кодексу права на майно, що підлягають державній реєстрації, виникають з моменту реєстрації відповідних прав на нього.

Відповідно до п.3 ст.2 закону №122-ФЗ «Про реєстрацію прав на нерухоме майно та угод з ним», моментом реєстрації прав на нерухомість є день внесення відповідних записів про права до ЄДРП.

Проте, державна реєстрація прав нанерухомість часом займає кілька місяців і перед бухгалтером регулярно виникало питання обґрунтованого ухвалення рішення про момент нарахування та сплати відповідних податків до бюджету.

До 2013 року, якщо об'єкт нерухомості купується організацією для власних потреб і розглядався, як майно, що амортизується, то платники податків керувалися саме п.11 ст.258 НК РФ.

Це означало, що амортизувати з метою податкового обліку придбаний об'єкт нерухомого майна можна тільки з 1 числа місяця, наступного за місяцем, яким датована розписка реєструючого органу про отримання документів для державної реєстрації права власності на об'єкт нерухомості.

У своїх роз'ясненнях Мінфін неодноразово наголошував, що для того, щоб розпочати облік витрат (для цілей податкового обліку з податку на прибуток) щодо амортизації ОЗ, що підлягають державній реєстрації, обов'язкове одночасне виконання двох умов:

Введення в експлуатацію такого об'єкта нерухомого майна.
Наявність документального підтвердження факту подання документів на державну реєстрацію права власності на такий об'єкт.

«Згідно з п. 11 ст. 258 ПК України основні засоби, права на які підлягають державній реєстрації відповідно до законодавства України, включаються до складу відповідної амортизаційної групиз моменту документально підтвердженого факту подання документів на реєстрацію зазначених прав.

Нарахування амортизації по об'єктах майна, що амортизується починається з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому цей об'єкт був введений в експлуатацію (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Таким чином, для початку нарахування амортизації здебільшогозасобу, права на яке підлягають державній реєстрації, відповідно до чинного законодавства про податки та збори необхідно виконання двох умов: включення цього основного засобу до амортизаційної групи (наявність документально підтвердженого факту подання документів на реєстрацію зазначених прав), а також його введення в експлуатацію.

Зокрема, передбачається визначити галузі, у яких законодавством про податки та збори недоцільно встановлювати особливі правила визначення показників, які використовуються при розрахунку податкової бази з податку на прибуток організацій, відмінні від правил бухгалтерського обліку. Кількість таких відмінностей у результаті має бути мінімізовано.

Враховуючи викладене, питання про зміну порядку нарахування амортизації за об'єктами основних засобів, права на які підлягають державній реєстрації відповідно до законодавства України, буде розглянуто в рамках роботи, що проводиться в даний час, зі зближення бухгалтерського та податкового обліку.»

Відповідно, починаючи з 2013 року, нарахування амортизації з метою податкового обліку з податку на прибуток, за ОЗ, право власності на які підлягає державній реєстрації відповідно до чинного законодавства, здійснюєтьсязагалом.

з 1 числа місяця, наступного за місяцем введення об'єктів нерухомості як ОС, в експлуатацію.

При цьому відсутність або наявність документального підтвердження факту подання документів на державну реєстрацію права власності на такий об'єкт нерухомості ніяк не впливає на початок амортизації цих ОС.