Ризики перекваліфікації операції фінансові наслідки для організації

Будь-який правовий ризик може призвести до фінансових втрат для організації. Тому всі проекти, угоди та інші юридичні факти, що породжують у компанії взаємовідносини між суб'єктами, необхідно ретельно проаналізувати щодо наявності вразливих місць. У цій статті ми розповімо про ризик перекваліфікації угод та наслідки, якими вони загрожують для бізнесу.

Ризик перекваліфікації одних виплат до інших

Право перекваліфікації правочину надано податківцям підп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ. Відповідно до цієї норми інспекція може стягнути з організації податок, якщо обов'язок щодо його сплати виник у зв'язку з тим, що податківці змінили юридичну кваліфікацію правочину. У ПК Україна немає понять «юридична кваліфікація угоди» та «юридична перекваліфікація угоди». Вони застосовуються у тому значенні, у якому використовуються у цивільному законодавстві (ст. 11 НК РФ). Звернемося до цивільного законодавства, щоб розібратися у суті цих понять.

Цивільним кодексом України прямо передбачено можливість перекваліфікації угод. Так, п. 2 ст. 170 ЦК Україна надає право перекваліфікації удаваної або уявної угоди.Удавна угода - та, яка вчинена з метою прикрити іншу угоду.Уявна угода - угода, вчинена лише для виду, без наміру створити відповідні їй правові наслідки.

Наведемо кілька конкретних ситуацій, пов'язаних із перекваліфікацією, та проаналізуємо її фінансові наслідки.

Ситуація 1. Перекваліфікація виплат за процентними зобов'язаннями у дивіденди

Нагадаємо, що у ПК Україна існує таке поняття, як «контрольована заборгованість».

Заборгованість визнаєтьсяконтрольованою, якщо платник податків — українська організація має непогашену заборгованість за борговим зобов'язанням:

перед іноземною організацією, що прямо чи опосередковано володіє більш ніж 20 % статутного (складеного) капіталу (фонду) цієї української організації;
перед українською організацією, яка визнана відповідно до законодавства України афілійованою особою зазначеної іноземної організації;
щодо якого така афілійована особа та (або) безпосередньо ця іноземна організація виступають поручителем, гарантом або іншим чином зобов'язуються забезпечити виконання боргового зобов'язання української організації (далі у цій статті – контрольована заборгованість перед іноземною організацією).

Граничний розмір відсотків, які можуть бути взяті у витрату під час контрольованої заборгованості з метою обчислення податку на прибуток, розраховуються за певною складною формулою (ст. 269 НК РФ). Однак нормами міжнародних угод можуть бути встановлені інші правила. Зокрема, якщо українська фірма взяла позику у компанії, яка перебуває у певній юрисдикції, граничний розмір відсотків, який можна взяти у витрату з метою обчислення податку на прибуток, не треба розраховувати.

Проте податківці визнали по-іншому. В даному випадку мають бути застосовані норми щодо тонкої капіталізації. Плюс «зайві відсотки», неправомірно взяті у витрату, мають бути перекваліфіковані на дивіденди, з яких, як відомо, має бути утримано податок біля джерела України податковим агентом за ставкою 15 % (ст. 275, 310 НК РФ) Адже у п. 3 ст. 5 Протоколу на додаток до СІДН з Кіпром (2010 р.) розширено поняття дивідендів за рахунок «доходів, що навіть виплачуються у формі відсотків, які підлягають такому жоподаткуванню, як доходи від акцій відповідно до законодавства держави, резидентом якої є компанія, яка виплачує дивіденди». Щоправда, на момент розгляду цієї справи протокол ще набрав чинності. ВАС Україна погодився з більшістю доводів податківців, вважаючи саме таке трактування поняття «дивіденди» правильним.

Фінансові втрати для організації у разі перекваліфікації: донарахування бази з податку на прибуток для української компанії, пені на суму боргу з податку на прибуток, донарахування неутриманого податку на дивіденди та пені, а також накладення штрафів.

Ситуація 2. Перекваліфікація дивідендів, виплачених фізичним особам, на виплати за іншою ставкою або заробітну плату

Фінансові втрати для організації у разі перекваліфікації: донарахування ПДФО за ставкою 13% (а не 9%), пені на суму боргу, нарахування штрафів; можливе нарахування страхових внесків, а також пені та штрафів на них.

Ситуація 3. Перекваліфікація посередницького договору (агентського чи комісії) на договір купівлі-продажу

Продемонструємо це на конкретному прикладі.

Варіант 1

Якщо фірма уклала договір купівлі-продажу, то на кінець другого кварталу у неї буде числитися передоплата, з якою потрібно буде сплатити ПДВ у розмірі 72 000 руб. до бюджету.

Варіант 2

Наразі припустимо, що відносини між сторонами були оформлені агентським договором. За договором "Б" купує для ТОВ "С" партію товару. Винагорода ТОВ "Б" складе 123 900 руб. (472 000 руб. - 348 100 руб.), включаючи ПДВ. За підсумками II кварталу ТОВ «Б» заплатить до бюджету ПДВ з авансу у розмірі 18 900 руб. (123900 руб. × 18% / 118%), а в III кварталі після відвантаження товарів зможе прийняти цю суму до відрахування.

Як бачимо, договір доручення заощадить компанії оборотні кошти.

Важливо, що у цій схемі посередник може лише за дорученням покупця. Ключовим моментом схеми і те, що посередник може лише з боку покупця. Якщо ж він укласти договір за дорученням продавця, ця схема не працюватиме.

Фінансові втрати при перекваліфікації: швидше за все, суму самого податку донараховано не буде. Проте ризик донарахування фірмі пені за прострочення сплати податків і штрафів досить великий.

Ситуація 4. Перекваліфікація договору лізингу на договір оренди майна або договір купівлі-продажу з простроченням платежу

Основна вигода лізингу полягає в тому, що його застосування дозволяє використовувати прискорену амортизацію в податковому та за дотримання низки умов бухгалтерському обліку. Відповідно, лізинг дозволяє швидше списати витрати на предмет лізингу в податковому обліку з метою обчислення податку на прибуток та зменшити податок на майно (за рахунок швидшого зменшення вартості майна в податковому обліку).

Перекваліфікація лізингу, у тому числі зворотного, можлива, якщо він використовувався як схема. Але не виключені питання з боку податківців і тоді, коли лізингові відносини між сторонами фактично існують.

Договір лізингу може бути перекваліфікований на інший, якщо:

Швидше за все, ви зіткнетеся зі спробою податківців перекваліфікувати угоду лізингу, якщо ви використовували її як схему.

Багато податкові консультанти з метою оптимізації податкових платежів радять застосовувати схему зворотного лізингу, побудовану так. Початкова компанія-власник основного засобу видає позику підконтрольній фірмі або лізинговій організації, з якоїє попередня домовленість. На ці гроші майбутній лізингодавець і купує у колишнього власника предмет лізингу, а потім здає його йому в оренду (рис. 1).

Такий метод реінвестування коштів у купівлю предмета лізингу одна із підстав для перекваліфікації угоди. Адже продаж предмета лізингу та подальша здача його в оренду, як правило, має економічний сенс, якщо у початкового власника основного кошти виникла потреба у додатковому фінансуванні бізнесу. Інакше висловлюючись, це можливість оперативно отримати велику грошову суму від третьої особи. Якщо ж майбутній лізингоодержувач цю суму лізингодавцю раніше й позичив, мимоволі постає питання, у чому полягав сенс угоди? Навіть якщо сума виданої лізингоодержувачем лізингодавцю позики дещо відрізнятиметься від вартості основного кошти; розбита на кілька частин і призначена, згідно з документами, на абсолютно інші цілі (так радять оформити угоду багато податкових консультантів), зрозуміло, що вся схема шита білими нитками. Не є виходом із цього становища і наявність третьої компанії, якою «транзитом» проходить позику (рис. 2).

Мал. 1. Застосування зворотного лізингу з метою оптимізації податкових платежів

Мал. 2. Схема лізингу за участю третьої компанії

Мал. 3. Наявність проміжної ланки між лізингоодержувачем та лізингодавцем при зворотному лізингу

Фінансові втрати для організації у разі перекваліфікації договору лізингу залежать від того, на який саме договір буде проведено перекваліфікацію. Але як мінімум вам донарахують податок на майно (якщо ви платили його у меншому розмірі за рахунок застосування прискореної амортизації у бухгалтерськійобліку), а також податок на прибуток у відповідному періоді, пені за прострочення платежу, а також штраф.

Ю. Хачатурян, генеральний директор компанії Nika, risk plan