Відображення розрахунків коригування у декларації з ПДВ проблемні питання - Я – Бухгалтер

Питання коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту нині має чимало підводних каменів. І саме через специфіку цієї тематики та велику кількість правил. У свою чергу, не менш важливими є тонкощі відображення такого коригування в ПДВ-декларації. Особливо коли складання та реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування здійснюються у різних періодах або якщо були допущені помилки в обов'язкових чи необов'язкових реквізитах податкової накладної. Отже, зараз розглянемо найпроблемніші питання

Розрахунки коригування складено в одному звітному періоді, а зареєстровані – в іншому

У зв'язку із неоднозначністю норм ст. 192 ПКУ проблемним залишається відображення зміни податкових зобов'язань/податкового кредиту у декларації з ПДВ, якщо розрахунок коригування складено та зареєстровано у різних місяцях, а саме:

відображення постачальником розрахунку коригування, що він становить зменшення податкових зобов'язань;
відображення одержувачем розрахунку коригування, який постачальник становить збільшення податкових зобов'язань.

Позиція податківців звучить так:

У разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг :

постачальник має право зменшити податкові зобов'язання у декларації з ПДВ на підставі розрахунку коригування, зареєстрованого в ЄРПН одержувачем протягом 15-денного терміну, у податковій декларації з ПДВтого звітного (податкового) періоду, в якому він складений ;
покупець повинен зменшити податковий кредит у декларації з ПДВу податковому періоді, на який припадає дата складання розрахункукоригування та зареєструвати його в ЄРПН у встановлені терміни.

У разі збільшення суми компенсації вартості товарів/послуг :

постачальник повинен збільшити податкові зобов'язання у податковій декларації з ПДВу податковому періоді, на який припадає дата складання розрахунку коригування, та зареєструвати його в ЄРПН у встановлені строки;
покупець має право збільшити податковий кредит на підставі розрахунку коригування, зареєстрованого в ЄРПН протягом 15-денного терміну,у податковій декларації з ПДВ за той звітний (податковий) період, у якому він складений.

Як бачимо, своєчасно зареєстрований в ЄРПН розрахунок коригування на зменшення податкових зобов'язань (збільшення податкового кредиту) слід відображати у звітності того періоду, на який припадаєйого дата складання.

Проте якусь неоднозначність у питання, що було порушено раніше, привносять окремі норми пп.пп. 192.1.1 та 192.1.1 ПКУ, згідно з якими постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань, а одержувач — збільшити суму податкового кредитутільки після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Однак орієнтуватися все ж таки потрібно на дату складання. Така позиція випливає з того, що якби законодавець хотів прив'язати відображення коригувань у декларації виключно до періоду реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН, напевно, він не залишив би фрази «постачальник, відповідно, зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого було проведено цей перерахунок» у пп. 192.1.1 ПКУ та «отримувач, відповідно, збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду» у пп. 192.1.2 ПКУ.

Дотому ж у загальному випадку коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту, виходячи із норм п. 192.3 ПКУ, мають здійснюватись у контрагентів синхронно.

у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, якщо розрахунок коригування зареєстрований в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, топостачальник має право зменшити податкові зобов'язання у податковій декларації з ПДВ того звітного періоду, в якому він зареєстрований в ЄРПН ;
у разі збільшення суми компенсації вартості товарів/послуг, якщо розрахунок коригування зареєстрований у ЄРПН з порушенням терміну реєстрації, топокупець має право збільшити податковий кредит у податковій декларації з ПДВ за той звітний (податковий) період, в якому він зареєстрований в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 днів з дати його складання.

Як бачимо, якщо розрахунки коригування зареєстровані в ЄРПН із порушенням 15-денного терміну, зменшення податкових зобов'язань постачальником (збільшення податкового кредиту одержувачем) проводиться у період реєстрації відповідного документа в ЄРПН. Тобто в таких ситуаціях відкоригувати податкові зобов'язання/податковий кредит не вдасться, доки контрагент не зареєструє розрахунок коригування в ЄРПН.

Нагадаємо

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, виданої їх одержувачу-платнику податків,підлягає реєстрації в ЄРПН :

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у результаті не змінює суми компенсації;
одержувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачаєтьсязменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування одержувачу (п. 192.1 ПКУ).

при збільшенні суми компенсації вартості товарів/послуг податковий кредит покупця не може бути збільшений, алепостачальник зобов'язаний збільшити суму податкових зобов'язань за відповідний звітний (податковий) період, у якому здійснюється зміна суми компенсації вартості товарів/послуг;
при зменшенні суми компенсації вартості товарів/послуг податкові зобов'язання постачальника не можуть бути зменшені, алепокупець зобов'язаний зменшити податковий кредит за відповідний (податковий) період, у якому здійснюється зміна суми компенсації вартості товарів/ послуг виходячи з бухгалтерської довідки.

Для зручності відобразимо схематично, коли потрібно коригувати податкові зобов'язання/податковий кредит (див. таблицю).

Таблиця

Особливості коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту залежно від дати реєстрації коригування в ЄРПН

* Такий висновок робимо на підставі абз. 15 п. 201.10 ПКУ, у якому йдеться:

«Відсутність факту реєстрації платником податків-продавцем товарів/послуг податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту тане звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, зазначеної у податковій накладній, у суму податкових зобов'язань за відповідний звітний період» (9).

Плюс до цього — не варто забувати про штрафні санкції за порушення граничного терміну реєстрації розрахунку коригуванняЄРПН на підставі ст. 120 1 ПКУ.

А ще не варто забувати про штрафні санкції за порушення граничного терміну реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН на підставі ст. 120 1 ПКУ.

Розрахунки коригування для виправлення помилок в обов'язкових реквізитах великої частини податкової накладної

Питання в цій ситуації звучить наступним чином: у декларації з ПДВ за який період відображати податковий кредит за податковою накладною, в обов'язкових реквізитах великої частини якої допущено помилку:

у період складання чи реєстрації податкової накладної в ЄРПН?
після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування, яким цю помилку виправлено?

Податківці щодо цього роблять однозначний висновок:

«сума ПДВ, зазначена в податковій накладній, в обов'язкових реквізитах заголовної частини якої допущені помилки і які виправлені шляхом складання розрахунку коригування, може бути включена до складу податкового кредитупісля реєстрації такого розрахунку коригування в ЄРПН, але не пізніше 365 календарних днів із дати складання цієї податкової накладної» (Виділено редакцією).

Ця позиція податківців, звісно, дуже тішить. Однак, говорячи про виправлення обов'язкових реквізитів великої частини податкової накладної, слід чітко розуміти, про які конкретно реквізити йдеться.

Так, до обов'язкових реквізитів великої частини податкової накладної відносяться:

порядковий номер податкової накладної;
дата виписки;
найменування покупця та продавця;
податковий номер продавця та покупця.

Однак не всі помилки в цих реквізитах можна виправити лише за допомогою коригування.

Наприклад, у статті«Розрахунок коригування: правила складання» газети № 172/2016 ми писали, що помилку в ІПН покупця виправляють за допомогою сторнуючого розрахунку коригування та нової податкової накладної. І саме нова накладна з правильним ІПН покупця стане підставою для відображення податкового кредиту.

У разі якщо постачальник неправильно вказав у накладній свій ІПН, він не зможе зареєструвати документ у ЄРПН.

Тобто теоретично помилку за допомогою одного розрахунку коригування можна виправити у найменуванні продавця та покупця, на практиці – у найменуванні покупця.

Розглянемо таку ситуацію.

Ситуація

Постачальник припустився помилки у назві покупця (істотну — замість ТОВ «Гарні справи» продавець вказав «ТОВ «Добрі справи»), а покупець відобразив податкову накладну у декларації звітного періоду (виявив помилку із запізненням). Таким чином, покупець відбив податковий кредит за накладною, за якою не мав права цього робити. Як діяти покупцю у разі?

Насамперед слід обов'язково попросити постачальника скласти розрахунок коригування до податкової накладної. Після цього у покупця є2 варіанти дій.

Варіант 1. Подати уточнюючий розрахунок до декларації за період, у якому було відображено податкову накладну з помилкою. За допомогою уточнюючого розрахунку «зняти» податковий кредит та відобразити його у звітності того періоду, в якому було зареєстровано відповідний розрахунок коригування. Даний варіант узгоджується з позицією контролерів, є безпечним, але має фіскальний характер. У той же час, у разі виникнення недоплати ПДВ до бюджету внаслідок такого перенесення податкового кредиту в інший звітний період доведеться нарахувати штраф у розмірі 3–5% (залежно від способу надання уточнюючого розрахунку).

Варіант 2. Отримавши розрахунок коригування з виправленнями, залишити податковий кредит у звітному періоді складання податкової накладної. Адже розрахунком коригування виправлено неточність у податковій накладній. Після цього така податкова накладна не міститиме недоліків, які б не дозволяли відображати за нею податковий кредит. Водночас саме п. 198.2 ПКУ встановлює дати виникнення податкового кредиту.

У свою чергу, за розпорядженнями абз. 2 п. 198.6 ПКУ платник ПДВ несе відповідальність тоді, коли на момент його перевірки контролерами суми податку, що попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими податковими накладними, митними деклараціями або іншими документами, передбаченими п. 201.11 ПКУ. Тобто виправлення помилки у податковій накладній не повинно змінювати звітний період, у якому платник ПДВ має відобразити податковий кредит. Але такий підхід досить сміливий та небезпечний, враховуючи позицію податківців.

Таким чином, навіть якщо помилка у податковій накладній виправлена ще до складання та подання декларації з ПДВ за звітний період, але розрахунок коригування, яким вона виправлена, зареєстрований в ЄРПН вже у наступному звітному періоді (наприклад, на початку наступного місяця), то обережним платника ПДВ податковий кредит за цією накладною слід відобразити у наступному звітному періоді (період реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН).

Розрахунки коригування для виправлення помилок у необов'язкових реквізитах податкової накладної

Іноді трапляються ситуації, коли постачальник складає та реєструє в ЄРПН розрахунок коригування для виправлення помилок у необов'язкових реквізитах податкової накладної. При цьому після проведення відповідних коригувань обсягипостачання товарів/послуг та сума податкового кредиту покупця не змінюються.

Відповідно виникає питання: чи потрібно покупцеві коригувати податковий кредит у такій ситуації?

Вищевикладена позиція контролерів є цілком придатною і з нею важко погодитися.

Нагадаємо: ще у статті«Чи показувати в додатку Д1 до декларації з ПДВ розрахунки коригування, якими виправляли помилки у податкових накладних» газети № 46/2015 ми говорили, що до додатку Д1 до декларації з ПДВ можуть потрапити тільки ті розрахунки коригування, які вплинули на обсяги постачання товарів/послуг та, відповідно, суму податкових зобов'язань або податкового кредиту. Про це свідчить і сама форма декларації з ПДВ.

При цьому зазначимо, що до необов'язкових реквізитів податкової накладної, виправлення помилок у яких не впливає на суму компенсації вартості товарів/послуг, відноситься, зокрема, одиниця виміру товару/послуги (графи 4, 5 податкової накладної).

Отже, якщо помилку допущено у необов'язкових реквізитах податкової накладної, то її можна не виправляти. На податковий кредит покупця це все одно аж ніяк не вплине.

Редакція

газети «Інтерактивна бухгалтерія»