Відображення у балансі землі, яку не оформлено держакт
Документ: Відображення в балансі землі, на яку не оформлено держакт
Відображення в балансі землі, на яку не оформлено держакт
ПИТАННЯ: Договір купівлі-продажу ділянки укладено (нотаріально засвідчено) восени 2007 року.
ВІДПОВІДЬ: Думаємо, ключове значення в даному випадку матиме факт передачі ділянки від продавця покупцю. Зазвичай така передача обумовлена сплатою договірної суми.
Якщо всю належну суму за ділянку було сплачено продавцю до кінця 2007 року, то можна вважати, що ділянку було передано продавцем покупцю вже у 2007 році. Чудово було б оформити факт такої передачі будь-яким первинним документом (наприклад, актом приймання-передачі ділянки). Тоді проведення відповідної операції отримує документальне підтвердження, що забезпечує додаткову надійність фінансових даних.
Щодо власне бухобліку, то звернення до міжнародних витоків дасть нам такі результати.
Відповідно до параграфу 57 Концептуальної основи МСФЗ “при визначенні існування активу право власності не є суттєвим”.
Щодо фінансової звітності, то у загальному випадку актив може бути визнаний у балансі, якщо:
- Очікується надходження економічних вигод у майбутньому від його використання;
- Оцінка активу може бути достовірно визначена;
- актив контролюється підприємством внаслідок минулих событий(2).
Ці критерії є актуальними як для національного, так і для міжнародного бухобліку.
- надходження економічних вигод очікується, якщо ділянку планується використовуватиме реалізації господарських цілей покупателя(3);
- Оцінка ділянки підтверджена вартістю, зафіксованою в договорі.
Щодо третьої ознаки - контролю, то тутми маємо відзначити ось що.
Параграф 7 МСБО 16 “Основні засоби” не висуває вимог контролю для визнання основними засобами тих чи інших об'єктів:
“Собівартість об'єкта основних засобів слід визнавати активом, якщо і тільки якщо:
а) існує можливість, що майбутні економічні вигоди, пов'язані з об'єктом, надійдуть до суб'єкта господарювання;
б) собівартість об'єкта можна достовірно оцінити”.
Національний стандарт також забуває про “контроль” під час ідентифікації об'єкта основних засобів (див. п. 6 П(С)БО 7 “Основні засоби”).
Отже, формально кажучи, для визнання ділянки у балансі об'єктом основних засобів демонструвати контроль за ним не треба. Але задля справедливості зазначимо, що, на наш погляд, загальна умова контролю над активом має виконуватися і для основних засобів.
"Суб'єкт господарювання контролює актив, якщо він має повноваження отримувати майбутні економічні вигоди, що надходять від основного ресурсу, а також якщо він може обмежити доступ інших до цих вигод".
Це становище може бути витлумачено подвійно.
Варіант перший. Оптимістичний.
Якщо фактично покупець станом на кінець 2007 року мав правові підстави очікувати на отримання в майбутньому економічної вигоди від ділянки та міг не допустити несанкціонованого використання ділянки іншими особами, то вона реально контролювала цю ділянку.
Припустимо, після передачі ділянки покупцю (але до оформлення держакту) продавець без згоди покупця раптом розпочав самовільну забудову ділянки.
Чи зможе покупець заблокувати таку самоврядність, маючи на руках договір купівлі-продажу?
Якщо адвокат підприємства-покупця визнає факт наявності договору вагомою підставою для захистуінтересів покупця в суді, то головбух може вважати, що його підприємство контролює ділянку.
Зрозуміло, лише держакт про право власності дозволяє покупцю стати повноцінним власником. Частина третя статті 125 Земельного кодексу гласить таке:
"Приступати до використання земельної ділянки до встановлення її кордонів у натурі (на місцевості), отримання документа, що засвідчує право на нього, та державної реєстрації забороняється".
Звернімо увагу на те, що фактично в цій нормі йдеться про повноваження користування, без якого набуття статусу повнокровного власника справді неможливо. Але для балансового визнання, схоже, можна обійтися без такого повноваження. Достатньо володіти ресурсом: “Право власності надає власнику низку можливостей. Насамперед, можливість на свій розсуд володіти, користуватися і розпоряджатися майном, що належить йому. Під правомочністю володіння розуміється заснована на законі (юридично забезпечена) можливість мати у себе дане майно, утримувати його у власному господарстві (рахувати на балансі тощо) (4).
Іншими словами, держакт символізує набуття всіх трьох правочинів власності, тоді як договір купівлі-продажу свідчить про володіння ділянкою, що є достатньою умовою для балансового визнання. Тобто для дебетування рахунку 10 покупцю не обов'язково чекати на держреєстрацію прав власності на землю.
(Якщо основу для аналогії взято зі Стандарту, присвяченого нематеріальним активам, зауважимо, що щодо нематеріальних активів для демонстрації контролю дійсно часто вдаються до розгляду питання про наявність тих чи інших державних гарантій у вигляді реєстраційних документів, патентів,свідоцтв etc. Але для матеріальних активів такого роду документальні підтвердження, на наш погляд, не такі актуальні. Адже наявність держгарантій багатьом нематеріальних активів нерідко є важливим умовою контролю, оскільки можуть бути несанкціоновано растиражированы і/або використані без відома законного владельца(5). Матеріальні ж активи до таких ризиків не схильні, і демонстрація контролю над ними може не потребувати особливих форм держзахисту.)
Варіант другий. Песимістичний.
Якщо керівництво компанії-покупця схильне до обережних трактувань, то дефініцію з параграфа 13 МСБО 38 воно може консервативно інтерпретувати так: доки держакту немає, право використання ділянки у покупця відсутнє, а отже, і ймовірність отримання економічної вигоди від нього – дута.
Отже, лише за наявності держакту покупець зможе відобразити дебет рахунка 10.
На наш погляд, обидва варіанти мають право на існування.
Все залежить від світогляду головбуха та від того, з якої ноги вранці встав директор.
1) Під “володінням” ми тут розуміємо одне із трьох повноважень права власності (володіння, користуванням розпорядження).
2) Див. Визначення активу в ст. 1 Закону “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” та п. 10 П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”.
3) Якщо припустити, що покупець не має наміру використовувати ділянку в діяльності, хоч якось пов'язаної з отриманням доходу, то про визнання активу йти, звичайно, не може. Наприклад, при намірі керівництва підприємства подарувати куплену ділянку дитячому будинку для облаштування там спортивного майданчика, всі витрачені на придбання ділянки кошти негайно мають бути списані на витрати.
4)Цивільне право. Підручник. - М: БЕК - 1994. - С. 202.
5) Це стосується, наприклад, комп'ютерних програм, фільмів, музичних творів, книг, сценаріїв тощо.