Бухгалтерський облік у комп’ютерному салоні.
Придбання та продаж комплектуючих для ПК
Придбання та продаж комплектуючих для персональних комп'ютерів, супутніх аксесуарів відображаються в обліку цілком традиційним способом: у момент придбання названі активи припадають на рахунок 41 "Товари" у кореспонденції з рахунком 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" (якщо організація враховує товари за продажними цінами, нараховується торгова націнка: Дебет 41 Кредит 42 "Торгова націнка"), а в момент продажу складаються записи:
- Дебет 50 "Каса" Кредит 90 "Продажі", субрахунок 90-1 "Виручка", - відображає надходження до каси виручки;
- Дебет 90, субрахунок 90-2 "Собівартість продажів", Кредит 41 - показує віднесення вартості проданого товару до витрат (відповідно, якщо товари враховуються за ціною продажу, сторнується торгова націнка: Сторно. Дебет 41 Кредит 42).
Продаж комп'ютерів
Якщо придбання та продаж товару здійснюються у незмінному вигляді, у бухгалтерів не виникає питань щодо відображення таких операцій в обліку. Труднощі з'являються, якщо для продажу представлений складний товар (зібраний із кількох комплектуючих), над яким попрацював фахівець. У цьому випадку виникає резонне питання про те, як кваліфікувати процес складання комп'ютера: як виробничу діяльність (відповідно, із застосуванням в обліку рахунку 43 "Готова продукція") або як роботи, пов'язані з підготовкою товару до продажу.
Однозначної відповіді це питання немає. Отже організація самостійно повинна розробити для себе (і закріпити в обліковій політиці) алгоритм обліку. Ми представимо найбільш оптимальний варіант.
Приклад 1. Організація роздрібної торгівліздійснює продаж комп'ютерних комплектуючих, а також персональних комп'ютерів, зібраних безпосередньо в комп'ютерному салоні (складання робить спеціальний співробітник). Покупець визначив бажану модель, для її збирання знадобилися комплектуючі "А" на суму 5000 руб. (Тут і далі мається на увазі їх фактична собівартість), "Б" - 4000 руб. у кількості 2 шт., "В" - 10 000 руб. Усі названі деталі враховуються для підприємства на рахунку 41. Вартість робіт зі складання, що була визначена за підсумками минулого місяця, - 1000 руб. . Організація веде облік за покупними цінами із застосуванням рахунку 15 "Заготівля та придбання матеріальних цінностей". Зібраний комп'ютер продано покупцю за ціною 32 000 руб.
На підприємстві встановлено, що вартість послуг зі складання визначається за даними минулого місяця (приклад: заробітна плата співробітника, що здійснює складання, становить 25 000 руб., Минулого місяця було зібрано 25 комп'ютерів, відповідно, ціна зборки дорівнює 1000 руб.).
В обліку організації буде зроблено такі записи:
Списано на витрати звернення фактичну вартість комплектуючого "А"
Списано на витрати звернення фактичну вартість комплектуючого "Б"
(4000 руб. x 2 шт.)
Списано на витрати звернення фактичну вартість комплектуючого "В"
Враховано вартість комплектуючих
(5000 + 8000 + 10000) руб.
Враховано вартість робіт зі збирання
Прийнятий на облік комп'ютер у зборі як товар
(23000 + 1000) руб.
Відображено реалізацію комп'ютера
Списано фактичну собівартість комп'ютера
Продаж програмного забезпечення
Продаж програмного забезпечення вимагає від бухгалтера спеціальних знань. Для грамотного відображення господарськихоперацій працівник фінансової сфери повинен чітко розуміти, чим саме займається комп'ютерний салон – поширенням екземплярів програмного забезпечення або наданням права використання об'єктів інтелектуальної власності, оскільки від цього залежить порядок обліку.
Трохи теорії
Не вдаючись до деталей норм громадянського права, визначимо основні моменти. По-перше, для правильного розуміння ситуації потрібно підкреслити, що програма для ЕОМ іпримірник програми для ЕОМ - це зовсім різні поняття. Першою визнається представлена в об'єктивній формі сукупність даних і команд, призначених для функціонування ЕОМ та інших комп'ютерних пристроїв з метою отримання певного результату, включаючи підготовчі матеріали, отримані в ході розробки програми для ЕОМ, і аудіовізуальні відображення, що нею породжуються (ст. 1261 ДК РФ). Другим є копія програми у будь-якій матеріальній формі (абз. 2 п. 1 ст. 1268 ЦК України), наприклад компакт-диск, MP3-носій і т.д. Таким чином, у магазині продаються не програми для ЕОМ, які екземпляри.
- шляхом відчуження (договір про відчуження виняткового права);
- шляхом надання іншій особі права користування (ліцензійний договір). Зверніть увагу, що укладання ліцензійного договору не тягне за собою перехід виключного права від ліцензіара (правовласника) до ліцензіата (користувача).
У свою чергу, екземпляри програм в окремих випадках можуть бути реалізовані шляхом укладання звичайного договору купівлі-продажу.
Реалізація екземплярів програмного забезпечення
Відповідно до ст. 1272 ЦК України, якщо оригінал або екземпляри твору правомірновведені в цивільний обіг на території України шляхом їхпродажу чи іншого відчуження, подальше поширення оригіналу чи екземплярів твору допускається без згоди правовласника та без виплати йому винагороди. Пояснимо, що розуміється під введенням екземпляра програми для ЕОМ у цивільний обіг. Відповідно до ст. 1268 ЦК Україна під випуском у світ розуміється випуск в обіг екземплярів твору, що є копією твору в будь-якій матеріальній формі, у кількості, достатньому для задоволення розумних потреб публіки виходячи з характеру твору. Отже, екземпляр програми вважається введеним у цивільний обіг, якщо він виготовлений та проданий правовласником у певній кількості дилеру. Подальший продаж торговим підприємством екземплярів програми може бути здійснено без дозволу правовласника.
Примітка. Придбання диска з програмою для ЕОМ значить придбання виняткового права цього програму (ст. 1227 ДК РФ).
У цьому випадку між постачальником програмного забезпечення та магазином роздрібної торгівлі укладається звичайний договір купівлі-продажу. Як товар виступає, наприклад, CD-диск із записом тієї чи іншої програми. У бухгалтерському обліку купівля та продаж підприємством роздрібної торгівлі екземплярів програмного забезпечення, придбаних для перепродажу, відображаються за загальними правилами.
На дату придбання товарів
Відображено вартість компакт-дисків, що надійшли в організацію, з програмою для ЕОМ.
на дату реалізації товарів
Відображено виторг від продажу товарів
Списано собівартість товарів
До речі, особа, що правомірно володіє екземпляром програми для ЕОМ (кінцевий покупець), має право без дозволу правовласника і без виплати йому додаткової винагороди (ст. 1280 ЦК України):
-здійснювати дії, необхідні для функціонування програми, включаючи запис та зберігання в пам'яті ЕОМ, внесення до програми змін (виключно з метою її функціонування на технічних засобах користувача);
- виготовити копію програми за умови, що ця копія призначена лише для архівних цілей або заміни правомірно придбаного екземпляра у випадках, коли такий екземпляр загублений, знищений або непридатний для використання;
- вивчати, досліджувати чи відчувати функціонування програми з метою визначення ідей та принципів, що лежать в основі будь-якого елемента програми для ЕОМ;
- відтворити та перетворити об'єктний код у вихідний текст, якщо це необхідно для досягнення здатності до взаємодії програми для ЕОМ з іншими програмами.
У деяких випадках на упаковці програми або безпосередньо на диску викладено умови ліцензійного договору. Придбання такого диска передбачає укладання ліцензійного договору у спрощеній формі (п. 5 ст. 1286 ЦК України). Цей договір має назву договору приєднання. Початок використання програми для ЕОМ, як воно визначається зазначеними умовами, означає згоду користувача на укладення договору. Зверніть увагу, що договір у цьому випадку укладається між правовласником та безпосередньо користувачем програми, а не між правовласником та підприємством роздрібної торгівлі, що реалізує ліцензійні диски.
Надання права використання програмного забезпечення
Ще раз повторимо, що програми для ЕОМ є результатами інтелектуальної діяльності та прирівняними до них засобами індивідуалізації юридичних осіб, товарів, робіт, послуг та підприємств, яким надається правова охорона (пп. 2 п. 1 ст. 1225 ЦК України).Власник виняткового права на програму для ЕОМ може надати третій особі право використання такого результату в межах, передбачених договором. З цією метою між зазначеними особами укладається ліцензійний договір (ст. 1235 ЦК України). При письмовій згоді ліцензіара (правовласника) ліцензіат (наприклад, підприємство роздрібної торгівлі) може за субліцензійним договором надати право використання результату інтелектуальної діяльності або засоби індивідуалізації іншій особі (ст. 1238 ЦК України). Таким чином, якщо програмні продукти реалізуються через роздрібну мережу, торгове підприємство виступає спочатку в ролі ліцензіата (при придбанні програмного забезпечення), а потім - в ролі субліцензіара (при передачі прав користування роздрібному покупцю).
До речі, якщо правовласник надає роздрібному продавцю право використання програмного забезпечення, при цьому програмний продукт має речову форму (тобто магазину передаються диски з програмами), між названими особами може бути укладений змішаний договір – договір купівлі-продажу екземплярів програми, що передбачає одночасно надання права використання програми. Відповідно до п. 3 ст. 421 ЦК України до відносин сторін за змішаним договором застосовуються у відповідних частинах правила про договори, елементи яких містяться у такому договорі. Тобто в даному випадку в частині поставки екземплярів програм повинні застосовуватись положення договору поставки, а в частині надання права використання програмного забезпечення – положення ліцензійного договору.
Про те, в якому порядку роздрібний продавець повинен відображати отримане у користування програмне забезпечення у бухгалтерському обліку, немає єдиної думки, тому розглянемо кілька варіантів.
Використання позабалансового рахунку. Пунктом 4 ПБО 14/2007 "Облік нематеріальних активів" встановлено, що програми для ЕОМ (при виконанні умов, зазначених у п. 3 названого ПБО) визнаються нематеріальними активами. У разі надання правовласником НМА у користування (за збереження виняткових прав на них) зазначені НМА з його балансу не списуються, але підлягають відокремленому відображенню у бухгалтерському обліку. При цьому правовласник продовжує нараховувати за такими НМА амортизацію (п. 38 ПБО 14/2007). Щодо користувача, згідно з п. 39 ПБО 14/2007 нематеріальні активи, отримані у користування, обліковуються користувачем (ліцензіатом) на позабалансовому рахунку в оцінці, що визначається виходячи з розміру винагороди, встановленої у договорі. Тобто за загальними правилами організація-ліцензіат (користувач) відображає отриману у користування програму на позабалансовому рахунку, а витрати на придбання враховує одноразово або рівномірно протягом терміну дії ліцензії. Таким чином, якби торгове підприємство придбало за ліцензійним договором програмне забезпечення для себе (тобто для внутрішнього користування), воно врахувало б його названим способом. Однак у даному випадку мета придбання програмного забезпечення - його подальше поширення, тому доцільність застосування зазначеного способу викликає сумніви. Але все ж таки такий варіант обліку можливий.
Приклад 2 (1 варіант обліку). Торговельна організація уклала з власником виняткових прав на комп'ютерну програму ліцензійний договір, згідно з яким вона з метою подальшого поширення (за субліцензійним договором) набуває невиключних прав на цю програму. Ліцензійний договір, а також субліцензійний договір укладаються на строк, що дорівнюєодного року. Сума, що підлягає сплаті ліцензіару, – 6000 руб., а сума, отримана від субліцензіата, – 15 000 руб. Для обліку отриманого у користування програмного забезпечення організація застосовує позабалансовий рахунок 012 "Нематеріальні активи, отримані у користування".
У бухгалтерському обліку організації можуть бути складені такі проводки: