Бухгалтерський облік, звітність та оподаткування у недержавних пенсійних фондах
Матеріали підготовлено групою консультантів-методологів ЗАТ "BKR-Інтерком-Аудит"
Особливості порядку здійснення бухгалтерського обліку операцій фонду встановлюються Урядом України.
Фонд зобов'язаний при здійсненні бухгалтерського обліку не допускати змішування майна, призначеного для забезпечення статутної діяльності фонду, майна, що становить пенсійні резерви, та майна, що становить кошти пенсійних накопичень.
Фонд веде облік коштів пенсійних резервів, коштів пенсійних накопичень та відповідних виплат окремо з недержавного пенсійного забезпечення, окремо з обов'язкового пенсійного страхування та окремо з професійного пенсійного страхування.
Фонд зобов'язаний забезпечувати збереження документів за пенсійними рахунками недержавного пенсійного забезпечення протягом трьох років, починаючи з дня виконання своїх зобов'язань за пенсійним договором.
Фонд зобов'язаний забезпечувати збереження документів за пенсійними рахунками накопичувальної частини трудової пенсії протягом усього життя застрахованої особи, а після її смерті – протягом строку, передбаченого порядком зберігання пенсійних справ відповідно до законодавства України.
Фонд представляє до уповноваженого федерального органу один раз на рік висновок за результатами актуарного оцінювання, що проводиться актуарієм. Зазначений висновок є невід'ємною частиною річного звіту фонду.
Фонд представляє річний звіт про свою діяльність у порядку та строки, які встановлені уповноваженим федеральним органом.
Форма звітності фонду та вимоги до здійснення звітності встановлюються уповноваженим федеральним органом.
Фонд зобов'язаний публікувати річний звіт про свою діяльність у періодичній пресіне рідше одного разу на рік.
Отриманий (нарахований) дохід від використання коштів пенсійних резервів відображається за кредитом рахунка 91 «Інші доходи та витрати» у кореспонденції з рахунками обліку коштів, рахунком 79 «Внутрішньогосподарські розрахунки», субрахунок «Розрахунки за договором довірчого управління майном», рахунком 7 з різними дебіторами та кредиторами».
Розглянемо відображення бухгалтерських операцій з обліку пенсійних внесків та пенсійних резервів та накопичень:
| Кореспонденція рахунків | зміст операції | |
| Дебет | Кредит | |
| 51 | 72 | Надходження пенсійних внесків; |
| 72 | 96 | Формування пенсійних резервів та пенсійних накопичень за рахунок пенсійних та страхових внесків; |
| 84 | 96 | Формування пенсійних резервів та пенсійних накопичень за рахунок доходів від розміщення пенсійних резервів та накопичень; |
| 86 | 96 | Формування пенсійних резервів та пенсійних накопичень за рахунок цільових внесків; |
| 79 | 51 | Розміщення пенсійних резервів та накопичень за договором довірчого управління; |
| 58 | 51 | Розміщення пенсійних резервів недержавних пенсійних фондів самостійно; |
| 79, 76 | 91 | Нарахування доходів від розміщення пенсійних резервів та інвестування пенсійних накопичень; |
| 96 | 74 | Нарахування пенсій, викупних та успадкованих сум; |
| 74 | 68 | Утримання податку на доходи фізичних осіб із нарахованих виплат; |
| 74 | 50,51 | Фактичні виплати учасникам та вкладникам фонду. |
Для узагальнення інформаціїнедержавних пенсійних фондів щодо стану коштів, призначених для забезпечення статутної діяльності фонду, використовується рахунок 86 «Цільове фінансування», субрахунок «На покриття видатків фонду». Усі витрати фонду для ведення статутної діяльності узагальнюються на рахунку 26 «Загальногосподарські витрати». За дебетом рахунка 26 відображаються витрати, пов'язані з оформленням пенсійних договорів, розміщенням пенсійних резервів, із здійсненням управління фондом, та інші види витрат, що включаються до кошторису, який обов'язково має бути затверджений радою фонду.
| Кореспонденція рахунків | зміст операції | |
| Дебет | Кредит | |
| 51 | 86 | Надходження цільових внесків від вкладників; |
| 72 | 86 | Відрахування пенсійних внесків трохи більше 3%; |
| 84 | 86 | Відрахування від доходів від розміщення пенсійних резервів трохи більше 15%; |
| 84 | 86 | відрахування від доходів від інвестування пенсійних накопичень трохи більше 15%; |
| 84 | 86 | Надходження доходу від використання майна фонду; |
| 86 | 26 | Списання видатків фонду на ведення статутної діяльності. |
Особливості порядку здійснення бухгалтерського обліку операцій фонду встановлюються Урядом України.
- бухгалтерський баланс за формою №1-НПФ;
- Звіт про прибутки та збитки за формою №2-НПФ;
- Звіт про рух коштів цільового фінансування та резервів за формою №3-НПФ;
- Звіт про рух коштів за формою №4-НПФ;
- додаток до Бухгалтерського балансу за формою №5-НПФ;
- Звіт про цільове використання одержаних коштів за формою №6-НПФ.
Стаття 295 ПК України вимагає,щоб доходи від розміщення пенсійних резервів та доходи, одержані від статутної (у тому числі і підприємницької) діяльності фонду, враховувалися окремо. Щоб визначити, з якої суми потрібно сплатити податок, від доходів потрібно відняти понесені витрати. Тут є низка особливостей.
Дохід недержавного пенсійного фонду, розрахований виходячи зі ставки рефінансування Центрального банку України, вважають таким чином:
Д = Р x З x Кд: 365,
де Д – дохід недержавного пенсійного фонду, розрахований виходячи із ставки рефінансування Центрального банку України; Р – сума пенсійних резервів за звітний період; С – ставка рефінансування Центрального банку України; Кд – кількість днів звітного періоду, протягом якого ставка рефінансування Центрального банку України залишалася постійною.
Стаття 296 ПК Україна зобов'язує Недержавні пенсійні фонди окремо враховувати не лише доходи, пов'язані з розміщенням пенсійних резервів, а й відповідні витрати. До таких витрат відносять:
- винагороди, що сплачуються керуючій компанії, депозитарію, брокерським конторам, професійним учасникам ринку цінних паперів;
- кошти, витрачені на зберігання, ремонт та оцінку майна, в яке розміщені пенсійні резерви;
- відрахування, що враховуються у складі видатків, на купівлю майна, яке необхідне для статутної діяльності НПФ.
Дохід недержавного пенсійного фонду «Гермес» за перше півріччя 2003 року - 1 130 000 рублів А сума витрат, пов'язана з розміщенням резервів, склала 187 600 рублів Припустимо, що сума пенсійних резервів за цей же період - 6 400 000 рублів » виходячи зі ставки рефінансування Центрального банкуУкаїни.
2003 року ставка рефінансування кілька разів змінювалася. Це необхідно враховувати при розрахунку доходу. Розмір ставок такий:
Таким чином, дохід дорівнюватиме:
(6 400 000 рублів x 21% x 47 днів: 365 днів) + (6 400 000 рублів x 18% x 124 дні / 365 днів) + (6 400 000 рублів x 16% x 10 днів: 365 днів) = 592 рубля.
Отже, оподатковуваний дохід недержавного пенсійного фонду «Аріадна» дорівнює 349 918 рублів (1 130 000 – 592 482 – 187 600).
У статті 27 Закону №75-ФЗ сказано, що за рахунок доходів від розміщення резервів найчастіше поповнюють резерви. Також частину доходу можна направити на покриття видатків, пов'язаних із забезпеченням діяльності фонду. Щоправда, тут є одне обмеження: з цією метою можна витратити трохи більше 15 відсотків доходів, отриманих від розміщення резервів.
За 2004 рік нерозподілений прибуток недержавного пенсійного фонду «Парус», отриманий від розміщення пенсійних резервів, склав 2 000 000 рублів.
Правилами фонду встановлено, що на покриття видатків, пов'язаних із статутною діяльністю фонду, можна направити 15 відсотків отриманих доходів. Решта доходів пішла на поповнення резерву покриття пенсійних зобов'язань.
У бухгалтерському обліку НВФ «Вітрило» зроблено такі записи:
| Кореспонденція рахунків | Сума, рублів | зміст операції | |
| Дебет | Кредит | ||
| 84 | 86 субрахунок «На покриття видатків фонду» | 300 000 | спрямовано нерозподілений прибуток на покриття витрат, пов'язаних із статутною діяльністю фонду (2 000 000 рублів x 15%) |
| 84 | 96 субрахунок «Резерви майбутніх витрат» | 1 700 000 | спрямовано нерозподілений прибуток на поповнення страхових резервів (2 000 000 - 300 000) |
На підставі статті 27 Закону №75-ФЗ покриття видатків, пов'язаних із забезпеченням діяльності фонду, здійснюється за рахунок майна, яке призначене для забезпечення статутної діяльності фонду, та доходу, отриманого від розміщення пенсійних резервів та за рахунок інвестування коштів пенсійних накопичень.
Статтею 251 Податкового кодексу України (далі - НК РФ) визначено доходи, які не враховуються при визначенні податкової бази платників податків.
Відповідно до статті 247 НК Україна об'єктом оподаткування прибуток організацій є доходи від реалізації товарів, робіт, послуг, майнових правий і позареалізаційні доходи, зменшені на величину вироблених витрат у порядку, встановленому НК РФ.
- Сукупний внесок засновників недержавних пенсійних фондів (підпункт 5 пункту 2 статті 251 НК РФ);
- пенсійні внески до недержавних пенсійних фондів, якщо вони у повному обсязі направляються формування пенсійних резервів недержавного пенсійного фонду (підпункт 6 пункту 2 статті 251 НК РФ).
Відрахування доходу від розміщення пенсійних резервів, вкладених у формування майна, призначеного задля забезпечення статутної діяльності фондів, враховується у складі виручки від товарів, робіт, послуг недержавного пенсійного фонду.
До витрат, пов'язаних із отриманням доходу від розміщення пенсійних резервів фондів, належать витрати на оплату праці працівників фонду.
За рахунок вищевказаних надходжень, що є виручкою від реалізації товарів, робіт, послуг, здійснюються витрати пов'язані із забезпеченням статутної діяльності, у тому числі з оплати праціпрацівників фонду.
Отже, витрати на оплату праці працівників НПФ враховуються щодо податкової бази з податку на прибуток організацій у витратах, пов'язаних із виробництвом та реалізацією.
Статтею 17 Закону №75-ФЗ встановлено, що майно, призначене для забезпечення статутної діяльності фонду, формується і за рахунок благодійних внесків, а також інших законних надходжень.
НПФ повинні вести роздільний облік доходів (витрат), отриманих (визнаних) у рамках цільових надходжень, та доходів (витрат), пов'язаних з виробництвом та реалізацією товарів, робіт, послуг, майнових прав, позареалізаційних доходів та витрат, а також інших доходів – безоплатно одержаних коштів.
При визначенні податкової бази з оподаткування прибутку приймаються витрати, відповідальні вимогам, передбаченим пунктом 1 статті 252 НК РФ. Витрати повинні бути обґрунтованими та документально підтвердженими і при цьому виконані для здійснення діяльності, спрямованої на отримання доходу.
статутної діяльності, а також на витрати від діяльності, пов'язаної з виробництвом та реалізацією товарів, робіт, послуг, майнових прав, та позаріалізаційні витрати, пов'язані із здійсненням комерційної діяльності.
Докладніше з питаннями, що стосуються недержавного пенсійного страхування, Ви можете ознайомитись у книзі ЗАТ «BKR Інтерком-Аудит» «Недержавне пенсійне страхування».