Які податкові зобов’язання виникають у ТОВ при отриманні доходу у вигляді агентської винагороди
C. Кайдарова, аудитор ТОВ «Береке-Аудит»,
CIPA, професійний бухгалтер РК
ЯКІ ПОДАТКОВІ ЗОБОВ'ЯЗАННЯ ВИНИКАЮТЬ У ТОО ПРИ ОТРИМАННІ ДОХОДУ У ВИГЛЯДІ АГЕНТСЬКОГО ВИНАГОРОДУ ПРИ ЗДІЙСНЕННІ УГОД ПО РЕАЛІЗАЦІЇ ПРОДУКЦІЇ НА ТЕРРИ?
Казахстанська компанія (Агент) за агентським Контрактом від свого імені, але за рахунок української компанії (Принципалу) здійснює угоди щодо реалізації парфумерно-косметичної продукції на території РК і отримує дохід у вигляді агентської винагороди. Які у зв'язку з цим у Казахстанської компанії податкові зобов'язання?
Положення ЦК.Норми цивільного законодавства РК не передбачають поняття агентського договору (угоди).
Водночас агентський договір носить цивільно-правовий характер, відповідно до нього застосовні норми цивільного законодавства РК.
Відповідно до статті 381 Цивільного кодексу сторони можуть укласти договір, у якому містяться елементи різних договорів, передбачених законодавством (змішаний договір). До відносин сторін за змішаним договором застосовується у відповідних частинах законодавство про договори, елементи яких містяться у змішаному договорі, якщо інше не випливає із угоди сторін чи істоти змішаного договору.
На підставі статей 146 і 865 Цивільного кодексу, що регулюють дії сторін за договорами доручення та договорами комісії, можна зробити висновок, що агентський договір стосовно законодавства РК підпадає під поняття зазначених договорів і до нього застосовуються норми цивільного законодавства РК, що регулюють відносини, пов'язані з укладанням договорів доручення та комісії.
Враховуючи вищевикладене положення податкового законодавства РК у відповідірозглядатимуться стосовно договору комісії.
Щодо імпорту продукції територію РК. Оскільки товари імпортуються на територію РК у рамках агентського Контракту, то сплата ПДВ при імпорті регулюватиметься пунктом 3 статті 276-18 Податкового кодексу, згідно з якою сплата податку на додану вартість здійснюється комісіонером (агентом).
Реалізація продукції біля РК.
Оборот із ПДВ. Відповідно до положень розділу 8 Податкового кодексу РК об'єктом оподаткування ПДВ є оподатковуваний оборот, який здійснюється платником ПДВ щодо реалізації товарів, робіт, послуг у Республіці Казахстан.
При наданні послуг, пов'язаних із проплатою за третіх осіб, у розмір обороту, що оподатковується, включається комісійна винагорода.
Однак виняток становить оборот щодо реалізації товару, отриманого від комітента-нерезидента (Принципалу), який не є платником податку на додану вартість в Республіці Казахстан. І тут реалізація товару є оборотом з реалізації комісіонера (Агента).
Таким чином, реалізація продукції Принципалу на території РК буде оподатковуваним оборотом з ПДВ для Агента, тобто ПДВ, пред'явлений покупцям за рахунками-фактурами, включатиметься в оборот Агента в повному обсязі, а не в розмірі комісійної винагороди.
Дохід від. Статтями 865, 866 Цивільного кодексу передбачено, що за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням іншої сторони (комітента) за винагороду вчинити одну або кілька правочинів від свого імені за рахунок комітента. А комітент зобов'язаний сплатити винагороду комісіонеру.
Також пунктом 1 статті 876 Цивільного кодексу встановлено, що комітент зобов'язаний, крім сплатикомісійної винагороди, а у відповідних випадках і додаткової винагороди за делькредер, відшкодувати комісіонеру витрачені ним за виконанням доручення суми.
Відповідно до пункту 2 статті 13 Закону РК «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» доходи - збільшення економічних вигод протягом звітного періоду у формі припливу або приросту активів або зменшення зобов'язань, що призводять до збільшення капіталу, відмінного від збільшення, пов'язаного із внесками осіб , що беруть участь у капіталі.
Оскільки суми, отримані Агентом від покупця на користь Принципалу, призводять до виникнення зобов'язань і не збільшують власний капітал, відповідно зазначені суми не визнаються доходом Агента
Враховуючи викладене, доходом Агента визнаватиметься сума винагороди, одержана за реалізований товар.
При цьому, якщо в рамках Агентського контракту Агент за рахунок власних коштів поніс витрати, вироблені ним на користь Принципалу та відшкодовані Принципалом, то сума такого відшкодування також визнаватиметься доходом Агента та підлягатиме включенню до його сукупного річного доходу.
Податок у джерела виплати. Статтею 192 Податкового кодексу передбачено, що доходи від реалізації товарів біля РК, визнаються доходами нерезидента з джерел у РК.
Таким чином, виторг від реалізації на території РК товару, що є власністю Принципалу, визнаватиметься доходом Принципалу з джерел у РК.
Доходи юридичної особи-нерезидента, яка провадить діяльність без утворення постійної установи, визначені статтею 192 Податкового кодексу, оподатковуються корпоративним прибутковим податком у джерела виплати без здійснення відрахувань.
При цьому сумакорпоративний прибутковий податок, що утримується біля джерела виплати, обчислюється податковим агентом шляхом застосування ставок, встановлених статтею 194 цього Кодексу, до суми доходів, що оподатковуються у джерела виплати.
Обчислення та утримання корпоративного прибуткового податку за доходами, що оподатковуються у джерела виплати, здійснюються податковим агентом не пізніше дня виплати доходів юридичній особі-нерезиденту - за нарахованими та виплаченими доходами.
Враховуючи наведені вище норми податкового законодавства, Агент при виплаті доходів Принципалу зобов'язаний утримувати податок у джерела виплати у розмірі 20%.
Ризики української компанії. Статтею 191 Податкового кодексу встановлено, що місце реалізації товарів біля РК, незалежно від термінів здійснення такої діяльності, призводить до утворення постійного установи нерезидента біля РК.
При цьому діяльність нерезидента утворює постійну установу відповідно до положень цієї статті незалежно від відсутності реєстрації нерезидента як платника податків у податкових органах або облікової реєстрації в органах юстиції.
Отже, у рамках статті 562 Податкового кодексу, юридична особа-нерезидент, яка провадить діяльність через постійну установу без відкриття філії, представництва, для реєстрації як платника податків, зобов'язана протягом 30 календарних днів з дати початку здійснення діяльності в РК через постійну установу подати до податкового орган за місцезнаходженням постійної установи податкову заяву про постановку на реєстраційний облік з додатком нотаріально засвідчених копій наступних документів:
2) інкорпорації нерезидента, що підтверджують державну реєстрацію в країні, із зазначенням номерадержавну реєстрацію (або його аналога);
3) інкорпорації нерезидента, що підтверджують податкову реєстрацію в країні, із зазначенням номера податкової реєстрації (або його аналога) за його наявності.
Датою початку провадження діяльності нерезидентом в РК з метою застосування цього Кодексу визнається дата укладання договору надання повноважень на вчинення від його імені дій в Республіці Казахстан, у Вашому випадку реалізації товару.
Положення Конвенції про усунення подвійного оподаткування щодо утворення постійної установи. Відповідно до статті 5 Конвенції про усунення подвійного оподаткування, укладеної між Урядом Республіки Казахстан та Урядом України термін «постійна установа (представництво)» означає постійне місце діяльності, через яке підприємство Договірної Держави повністю або частково здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі.
Сам перелік місць діяльності та видів діяльності, що визнаються постійною установою, передбачений статтею 5 Конвенції, не включає місце реалізації товару на території іншої держави.
Однак у пункті 2 статті 3 Конвенції встановлено, що при застосуванні цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у ній, матиме значення, яке він має за законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється конвенція, якщо з контексту не випливає інше .
Таким чином, при визначенні наявності постійної установи на території РК Принципалу діятиме положення Податкового кодексу РК, згідно з яким місце реалізації товарів Принципалу на території РК призводитиме до утворення постійногоустанови.
Статтею 7 Конвенції передбачено, що прибуток підприємства Договірної Держави (РФ) оподатковується тільки в цій Державі, якщо тільки таке підприємство не здійснює або не здійснювало підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі (РК) через постійну установу, що там знаходиться. Якщо підприємство здійснює або здійснювало підприємницьку діяльність як зазначено вище, то його прибуток може оподатковуватись в іншій Державі (РК), але тільки в тій частині, яка належить до такої постійної установи.
Враховуючи, що Принципал, реалізуючи свій товар біля РК через Агента, утворює постійне установа, то доходи такого постійного установи від реалізації товару біля РК повинні оподатковуватися біля РК.
У цьому випадку усунення подвійного оподаткування регулюватиметься статтею 23 Конвенції, яка передбачає, що якщо резидент України отримує дохід або володіє капіталом у Казахстані, які відповідно до положень цієї Конвенції можуть оподатковуватись у Казахстані, сума податку на цей дохід чи капітал, що сплачується у Казахстан може бути вирахований з податку, що стягується з цього резидента в Україні. Таке відрахування, однак, не перевищуватиме українського податку, обчисленого з такого доходу чи капіталу в Україні відповідно до її податкових законів та правил.