Організація вирішила списати - дебіторку - ІП, виключеного з ЄГРІП-112
Автор: Єрмошина Є.Л.
Організація провела наприкінці року інвентаризацію дебіторської заборгованості. Один із дебіторів - індивідуальний підприємець, виключений із ЄДРІП, що підтверджено випискою з реєстру, наданого на запит податковим органом. Чи можна врахувати борг підприємця як безнадійний виходячи з п. 2 ст. 266 ПК України та прийняти його до складу витрат з метою обчислення податку на прибуток?
Організації, мають безнадійну (нереальну до стягнення) дебіторську заборгованість, вправі списати її. При цьому збитки від списання такої заборгованості зменшують оподатковувану базу з податку на прибуток – їх можна враховувати у складі позареалізаційних витрат відповідно до пп. 2 п. 2 ст. 265 ПК України або покривати за рахунок спеціально створюваного резерву за сумнівними боргами. Перелік боргів, які можуть вважатися безнадійними з метою оподаткування, зазначено у п. 2 ст. 266 НК РФ. Відповідно до цієї норми однією з підстав списання безнадійної "дебіторки" є ліквідація організації.
Нагадаємо, що згідно з нормами ст. 61 ЦК України ліквідація юридичної особи тягне за собою її припинення без переходу в порядку універсального правонаступництва її прав та обов'язків до інших осіб.
Юридична особа може бути ліквідована:
- за рішенням його засновників (учасників), у тому числі у зв'язку із закінченням строку, на який створено юридичну особу, з досягненням мети, заради якої вона створена (п. 2); - за рішенням суду у випадках, передбачених п. 3; - в результаті визнання юридичної особи банкрутом (п. 6).
Відповідно до п. 9 ст. 63 ЦК України ліквідація юридичної особи вважається завершеною, а юридична особа - такою, що припинилаіснування після внесення відомостей про його припинення до ЄДРЮЛ у порядку, встановленому Законом N 129-ФЗ.
Здавалося б, чому не є, якщо п. 2 ст. 266 ПК України до підстав для визнання боргу безнадійним з метою обчислення податку на прибуток відносить ліквідацію організації, а п. 3 ст. 23 ЦК Україна надає можливість застосовувати правила, що регулюють діяльність юридичних осіб до індивідуальних підприємців (якщо інше не передбачено законодавством)? Спробуємо розібратися.
У Листі N 03-03-06/53157 Мінфін України наводить норму, викладену у п. 9 ст. 22.3 Закону N 129-ФЗ, якою встановлено, що державна реєстрація фізичної особи як ІП втрачає чинність після внесення про це запису до ЄДРІП, за винятком випадків, передбачених п. п. 10 та 11 названої статті. У п. 10 говориться, що у разі визнання особи судом неспроможним (банкрутом) державна реєстрація такої особи як ІП втрачає чинність з моменту прийняття судом рішення про визнання її неспроможним (банкрутом).
Отже, зазначає Мінфін з огляду на п. 1 ст. 23 ДК РФ, право громадянина займатися підприємницької діяльності без утворення юридичної особи втрачається їм після внесення до ЄДРІП запису про припинення такої діяльності, за винятком випадків, передбачених законодавством.
Водночас на підставі ст. 24 ЦК України громадянин відповідає за своїми зобов'язаннями всім майном, що йому належить (за винятком майна, на яке відповідно до закону не може бути звернено стягнення). Таким чином, після припинення громадянином діяльності як ІП він продовжує нести перед кредиторами майнову відповідальність за своїми зобов'язаннями.
Іншими словами, незважаючи на "закриття"ІП, він буде винен своїм кредиторам як "простий" громадянин, а значить, вони не зможуть кваліфікувати його "дебіторку" як безнадійний борг з такої підстави, як ліквідація ІП.
І ще один момент – це питання про банкрутство. Коли "банкрутить" юридична особа, після завершення цієї процедури та остаточної ліквідації ця особа підлягає виключенню з ЄДРЮЛ.
Отже, якщо на стадії банкрутства юридичної особи організація-кредитор з якихось причин не заявляла своїх вимог і дізналася про ліквідацію дебітора вже після здійснення цього факту, то вона, маючи на руках витяг з ЄДРЮЛ про виключення з реєстру юридичної особи - дебітора, має повне право списати його дебіторську заборгованість.
Зовсім інша річ, якщо йдеться про банкрутство індивідуального підприємця.
У зв'язку з тим, що у Листі N 03-03-06/53157 згадуються норми законодавства про банкрутство, а сам Лист вийшов до внесення змін до законодавства, наведемо і старі норми, на які посилається Мінфін України, та нові норми із зазначених нормативних актів.
На підставі п. 1 ст. 215 заяву про визнання ІП банкрутом подавалася до арбітражного суду самим боржником-ІП, кредитором чи уповноваженими органами. З моменту прийняття судом рішення про визнання ІП банкрутом та про відкриття конкурсного провадження втрачала чинність державна реєстрація громадянина як ІП і він виключався з ЄДРІП.
Рішення про визнання громадянина банкрутом та про відкриття конкурсного провадження арбітражний суд надсилав усім відомим кредиторам із зазначенням терміну пред'явлення кредиторами вимог, який не міг перевищувати двох місяців (п. 2 ст. 208).
На підставі п. 1 ст. 212 після завершення конкурсного провадження громадянин вважався вільним відвиконання всіх зобов'язань, що залишилися незадоволеними, пов'язаних з його підприємницькою діяльністю, незалежно від того, чи заявлялися зазначені вимоги у справі про банкрутство (додатково див. п. 28 Постанови Пленуму ВАС Україна N 51 ).
Зазначимо, що згідно зі ст. 27 Закону про банкрутство під час розгляду справи про банкрутство боржника - юридичної особи застосовуються такі процедури, як спостереження; фінансове оздоровлення; зовнішнє керування; конкурсне провадження; мирову угоду (п. 1). Під час розгляду справи про банкрутство громадянина, зокрема ІП, застосовуються реструктуризація боргів громадянина, реалізація майна громадянина, мирову угоду (п. 2). Тобто тепер конкурсне провадження щодо ІП не застосовується.
Наслідки визнання індивідуального підприємця банкрутом зазначені у ст. 216 Закону про банкрутство. Відповідно до п. 1 (як і раніше) з моменту прийняття арбітражним судом рішення про визнання ІП банкрутом та про запровадження реалізації майна громадянина втрачає чинність його державна реєстрація як ІП.
Арбітражний суд надсилає копію рішення про визнання ІП банкрутом та запровадження реалізації майна громадянина до органу, який зареєстрував громадянина як ІП (п. 3 ст. 216 Закону про банкрутство).
Звільнення громадянина від зобов'язань регулюється ст. 213.28 Закону про банкрутство: після завершення розрахунків із кредиторами фінансовий керуючий зобов'язаний подати до арбітражного суду звіт про результати реалізації майна громадянина з додатком копій документів, що підтверджують продаж цього майна та погашення вимог кредиторів, а також реєстр вимог кредиторів із зазначенням розміру вже погашених вимог (п. 1). За підсумками розгляду звіту суд виносить ухвалу про завершенняреалізації майна громадянина (п. 2). Після завершення розрахунків із кредиторами громадянин, визнаний банкрутом, звільняється від подальшого виконання їхніх вимог, у тому числі не заявлених при запровадженні реструктуризації боргів громадянина або реалізації його майна. Звільнення громадянина від зобов'язань не поширюється на вимоги кредиторів, про наявність яких вони не знали та не повинні були знати на момент прийняття ухвали про завершення реалізації майна громадянина (п. 3).
Отже, практично нерідкі ситуації, коли дебітором організації є індивідуальний підприємець. Якщо організація має на руках лише витяг з податкової інспекції про виключення ІП з ЄДРІП, це не є достатньою умовою для визнання безнадійної заборгованості на підставі п. 2 ст. 266 ПК України та списання її у витрати для цілей оподаткування. Адже не виключено, що стосовно громадянина, який втратив статус ІП, розглядається справа про банкрутство та проводяться відповідні процедури. Про це організація-кредитор може й не знати.
Вважаємо, що з метою оподаткування організації безпечніше враховувати дебіторську заборгованість ІП у складі безнадійних боргів з інших підстав, наприклад, після закінчення строку позовної давності.