Переходимо із «спрощенки» на загальний режим проблеми обчислення ЄСП
Застосування УСНО передбачає дотримання встановлених законодавством умов, за невиконання яких організація втрачає це право. Відповідно вона буде змушена перейти на загальний режим оподаткування протягом податкового періоду. Перехід з одного режиму оподаткування на інший викликає багато труднощів, тим більше, коли він вимушений і відбувається не з початку податкового періоду. У цій статті зупинимося на наступних питаннях сплати ЄСП під час переходу на загальний режим: з якого моменту виникає обов'язок щодо визначення податкової бази? За який період можна застосувати податкове відрахування? Чи можна застосовувати регресивну шкалу за внесками на обов'язкове пенсійне страхування та ЄСП?
УСНО та ЄСП
Відповідно доп. 4 ст. 346.13 НК РФ у разі невідповідності вимогам, встановленимп. 3 та4 ст. 346.12 тап. 3 ст. 346.14 НК РФ, і навіть якщо доходи за підсумками звітного (податкового) періоду перевищили 20 млн. крб. (з урахуванням коефіцієнта-дефлятора), такий платник податків вважається таким, що втратив право на застосування УСНО з початку того кварталу, в якому допущено таке перевищення та (або) невідповідність зазначеним вимогам.
Організація вимушено перейшла на загальний режим оподаткування, відповідно стала платником ЄСП. Як вона повинна обчислювати та сплачувати ЄСП? Відповідно доп. 4 ст. 346.13 НК РФ суми податків, що підлягають сплаті при використанні іншого режиму оподаткування, обчислюються та сплачуються в порядку, передбаченому законодавством України про податки та збори для новостворених організацій або новозареєстрованих індивідуальних підприємців. Вказані платники податків не сплачують пені та штрафи за несвоєчасневнесення щомісячних платежів протягом того кварталу, де вони перейшли на інший режим оподаткування. Таким чином, законодавство передбачає певний перехідний період, протягом якого штрафні санкції щодо строків сплати не застосовуються, але він обмежений лише тим кварталом, у якому відбувся перехід на загальний режим.
Організація стає платником ЄСП, і податкова база з цього податку має визначатися з початку того кварталу, у якому порушено умови застосування УСНО. До цього моменту податкової бази щодо ЄСП просто не було. При цьому коли організація була «спрощенцем», вона була платником страхових внесків на обов'язкове пенсійне страхування відповідно до законодавства України (п. 2 ст. 346.11 НК РФ ), тобто податкова база зі страхових внесків на ОПС була. Таким чином, податкова база щодо ЄСП та база для нарахування страхових внесків на ОПС у даному випадку не збігаються.
Відповідно допп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ платниками ЄСП вважаються організації, індивідуальні підприємці та фізичні особи, які не визнаються індивідуальними підприємцями. Зп. 2 ст. 243 НК РФ сума ЄСП (сума авансового платежу з податку), що підлягає сплаті до федерального бюджету, зменшується на суму нарахованих за той же період страхових внесків (авансових платежів по страховому внеску) на ОПС (податковий вирахування) у межах таких сум, обчислених виходячи з тарифів страхових внесків, передбаченихЗаконом №167-ФЗ. При цьому сума податкового відрахування не може перевищувати суму податку (суму авансового платежу з податку), що підлягає сплаті до федерального бюджету та нарахована за той же період.
Проблема полягає в тому, що платники ЄСП визначають податкову базу окремо по кожній фізичній особі зпочатку податкового періоду після закінчення кожного місяця наростаючим підсумком (п. 2 ст. 237 НК РФ ). Звітними періодами з податку визнаються I квартал, півріччя та дев'ять місяців календарного року, а податковим періодом – рік (ст. 240 НК РФ ). За страховими внесками на ОПС податкова база також визначається наростаючим підсумком з початку податкового періоду та звітні періоди такі ж, як і при сплаті ЄСП. Тільки замість податкового використовується поняття розрахункового періоду, який, як і податковий період з ЄСП, дорівнює календарному році, і при переході з одного податкового режиму на інший у даному випадку слід як податкове відрахування застосовувати всю суму нарахованих страхових внесків до ПФР за звітний період.
Арбітражна практика з цього питання відсутня.
Регресивна шкала за ЄСП та ОПС
До податкової бази, сформованої з моменту переходу на загальний режим оподаткування, застосовуються ставки ЄСП, встановлені в п.4. 1 ст. 241 НК РФ . Нарахування та сплата страхових внесків на ОПС здійснюються платниками податків-організаціями відповідно допп. 1 п. 2 ст. 22 Закону №167-ФЗ. І в тому і в іншому законі передбачено регресивну шкалу за податковою базою на кожну фізичну особу наростаючим підсумком з початку року:
-Від 280 001 до 600 000 руб.;
-Понад 600 000 руб.
А ось по ЄСП ніякої регресивної шкали не буде до того моменту, коли податкова база по ЄСП, яка визначається з початку кварталу, в якому організація перейшла на загальний режим, не досягне відповідних величин (понад 280 000 та 600 000 руб.).
Приклад.
Звітність з ЄСП та страхових внесків до ПФР
Індивідуальні картки обліку сум ЄСП та страхових внесків на ОПС. Відповідно доп. 4 ст. 243 НК РФ платники податків зобов'язані вести облік сум нарахованих виплат та інших винагород, сум ЄСП, що належить до них, а також сум податкових відрахувань по кожній фізичній особі, на користь якої здійснювалися виплати. На підставі даних цього обліку та заповнюються розрахунки з авансових платежів, декларації з ЄСП та страхових внесків до ПФР.
Відповідно доп. 2 ст. 14 Закону №167-ФЗ страхувальники зобов'язані своєчасно та в повному обсязі сплачувати страхові внески до бюджету ПФР та вести облік, пов'язаний з нарахуванням та перерахуванням страхових внесків до зазначеного бюджету, а також подавати до територіальних органи страховика - документи, необхідні для ведення індивідуального (персоніфікованого) обліку, призначення (перерахунку) та виплати обов'язкового страхового забезпечення.
Зверніть увагу : Форма карток, затверджена Наказом МНС України № САЕ-3-05/433, має рекомендаційний характер.
Рекомендаційний характер форм індивідуальних та зведених карток для застосування платниками податків у практичній роботі слід розуміти як право підприємств вносити свої корективи у запропоновані форми, зокрема у вигляді додавання, об'єднання чи виділення окремих граф, виходячи із практичної доцільності, або вести облік в іншій формі. Отже, організації можуть самостійно розробити форму індивідуальної картки. Наказом про облікову політику організації мають бути затверджені форми первинних облікових документів, у тому числі індивідуальні та зведені картки щодо ЄСП та страхових внесків на ОПС. Необхідно визначитися, чи застосовуватиме підприємство рекомендовані податковими органами форми чи розробить свої індивідуальні картки.
Однак на практиці бухгалтери найчастіше використовують саме картки, рекомендованіподатковим відомством. По-перше, це зручно, оскільки податківці добре знайомі з цими документами, тому під час перевірок можна уникнути додаткових питань та непорозумінь. А по-друге, зазначені форми, як правило, закладені у спеціалізовані бухгалтерські програми для розрахунку зарплати та «зарплатних» податків.
При переході з УСНО на загальний режим оподаткування до кінця податкового періоду, в якому цей перехід відбувся, бухгалтер буде змушений вести дві картки щодо кожного працівника:
–перша – за страховими внесками на ОПС (велася початку податкового періоду ще за УСНО і його слід продовжувати вести визначення податкової базы);
-друга - по ЄСП (буде заведена з початку кварталу, в якому відбувся перехід на загальний режим, призначена для визначення податкової бази з ЄСП).
Крім того, законодавством передбачено можливість поєднати всі дані в одній картці. Головне, щоби був достовірний облік.