Що важливо знати бухгалтеру під час імпорту товарів, «Правовест Аудит»
Приймаємо товар до обліку
При цьому правила Інкотермс не регламентують перехід права власності на товар, тому, вивчивши зовнішньоторговельний контракт, бухгалтеру часом складно визначити, у який момент прийняти товар до обліку.
Цей момент важливо встановити правильно, оскільки при імпорті товарів партнером виступає іноземна особа та розрахунки між сторонами, як правило, здійснюються в іноземній валюті. В силу пункту 4 ПБО 3/2006 «Облік активів та зобов'язань, вартість яких виражена в іноземній валюті» вартість товарів, виражена в іноземній валюті, для відображення у бухгалтерському обліку та бухгалтерській звітності компанії підлягає перерахунку в рублі за курсом Банку України.
Якщо товар ввозиться на умовах передоплати, його вартість визначається за курсом, який діяв на дату перерахунку у рублі виданого авансу (п. 9 ПБО 3/2006). Якщо ж товар сплачено постачальнику частково або не оплачено зовсім (таке часто зустрічається, коли постачальник — іноземна материнська компанія), то вартість імпортного товару в неоплаченій частині перераховується за курсом на дату визнання товару в обліку (п. п. 4, 5, 6, абз.2 п. 9 ПБО 3/2006). Як правило, такою датою є момент переходу права власності на товар від продавця до покупця.
Як зробити бухгалтеру, якщо в контракті не прописано момент переходу права власності?
У цьому випадку необхідно керуватися правом, яке підлягає застосуванню за згодою сторін договору. Відповідно до пункту 2 статті 1210 ЦК України угода сторін про вибір підлягає застосуванню права має бути прямо виражена або випливати з умов договору або сукупності обставин справи. Якщо це право РФ, то перехід права власностівідбувається у момент передачі товару, так само як і здачі товару перевізнику для відправки набувачу (п. 1 ст. 223, 224 ДК РФ). При цьому договором можуть бути передбачені інші умови переходу права власності, наприклад, з перетину митного кордону або оплати товару.
Якщо у контракті не зазначено, право якої країни застосовується до переходу права власності, цей момент за загальним правилом визначається за правом країни постачальника товару (експортера) (ст. 1206, пп. 1 п. 2 ст. 1211 ЦК України). На практиці бухгалтери, як правило, воліють не вивчати іноземне законодавство, а приймають товар до обліку на дату переходу ризиків випадкової загибелі та пошкодження товару відповідно до умов постачання Інкотермс. Такий підхід допускається, оскільки при передачі ризиків загибелі та ушкодження іноземний постачальник перестає якимось чином відповідати за товар та ним розпоряджатися.
Коли виникає право на відрахування ПДВ
Ідеальна ситуація, коли у договорі чітко прописано момент переходу права власності на ТМЦ від постачальника до покупця на дату переходу ризиків втрати та пошкодження товару відповідно до умов Інкотермс. Це значно спростить роботу бухгалтера. Проте зупинимося докладніше у випадках, коли перехід права власності та умови Інкотермс не збігаються.
Отже, якщо за умовами договору право власності переходить до імпортера лише після оплати товару, то до цього моменту він має значитися на позабалансовому рахунку 002 «Товарно-матеріальні цінності, прийняті на відповідальне зберігання».
І тут покупець немає права реалізовувати товар до виконання умов договору.
Цей момент важливий для бухгалтерського, податкового обліку товару, а також стосується відрахування ПДВ, сплаченого при ввезенні товару натериторію України.
З чим пов'язана нова позиція Мінфіну і як вона застосовуватиметься до імпортних товарів, коли ПДВ сплачується на митниці, не зрозуміло. Однак вважаємо, що ІФНС при податкових перевірках з радістю їй керуватиметься, за винятком відрахувань по товарах, врахованих за балансом.
При імпорті товарів часто зустрічається ситуація, коли право власності на товар перейшло до покупця (припустимо на кордоні), але товар транспортується якийсь час до складу покупця. У зв'язку з цим виникає питання: чи можна прийняти до відрахування ПДВ за товаром, який перебуває в дорозі і не оприбуткований на складі, якщо право власності на нього вже перейшло?
Зазначимо, що існує й протилежна судова практика, коли суди визнають відрахування ПДВ за товарами, які перебувають у дорозі, є правомірним.
Визнаємо витрати на доставку товару
Наступний момент пов'язані з визнанням витрат із оподаткування. Як відомо, визнати витрати можна лише у тому випадку, якщо вони відповідають вимогам статті 252 НК РФ, а саме: економічно обґрунтовані, документально підтверджені та пов'язані з отриманням доходу. На нашу думку, вирішальними факторами для визнання транспортних витрат, страхування, митних витрат є умови поставки Інкотермс, а не дата переходу права власності. Тому, навіть якщо право власності на товар не перейшло, покупець має право врахувати витрати на його доставку в порядку, встановленому статтею 320 НК РФ, за умови, що вони понесені на виконання умов договору.
Це важливий момент, оскільки під час аудиторських перевірок зустрічаються контракти, де умови Інкотермс сторонами не визначені, при цьому покупець несе відповідні витрати. Або ж, згідно з умовами Інкотермс, доставку здійснює продавець,Однак практично все оплачує покупець, а додаткова угода про зміну умов поставки до договору не укладена. У такій ситуації виникають суттєві ризики, що ІФНС виключить ці витрати щодо податкової бази з податку прибуток як економічно необгрунтовані.
Таким чином, відображаючи операції із зовнішньоторговельного контракту треба виходити з базисних умов постачання Інкотермс. Крім того, імпортеру важливо пам'ятати про момент переходу права власності на товар, встановлений у договорі. Від цього залежить формування вартості товару, що у валюті, і навіть порядок відображення витрат, що з доставкою. Уважне прочитання умов контракту, чітке розуміння порядку розподілу витрат між постачальником та покупцем допоможе бухгалтеру правильно відобразити імпортні операції в обліку та не допустити помилок при оподаткуванні цих операцій.
Серпень 2016 р. Аудитори компанії «Правовест Аудит»
Залишилися питання? Звертайтеся, ми надамо вам практичну допомогу в найскладніших і нестандартних ситуаціях.
Компанія «Правовест Аудит»