Вхідний» ПДВ шукаємо вихід

Цей пункт, нагадаємо, присвячений роздільному обліку вхідного ПДВ, у тому числі і по об'єктах, придбаних для використання як в операціях, що оподатковуються, так і в неоподатковуваних ПДВ. Частину вхідного податку, що припадає на неоподатковувані ПДВ операції, до відрахування прийняти не можна і слід включати у вартість придбаного майна (п. 2 ст. 170 ПК). Ця частина пропорційна частці неоподатковуваних операцій у їх загальному обсязі. Пропорцію слід визначати виходячи із вартості відвантажених товарів (робіт, послуг, майнових прав), які звільнені від ПДВ, у загальній вартості відвантажень за податковий період (абз. 5 п. 4 ст. 170 ПК).

А податковий період тепер – квартал. Тому пропорцію, а отже, і суму ПДВ, що підлягає включенню у вартість придбаного об'єкта, можна дізнатися не раніше закінчення поточного кварталу. Додаткові складності виникають, якщо цей об'єкт – основний засіб.

Початкова вартість

Основні засоби, як відомо, слід приймати до обліку за первісною вартістю, до якої кодекс наказує включити той, що не підлягає відрахуванню ПДВ (п. 8 ПБО 6/01, п. 2 ст. 170 ПК). Причому зробити це потрібно не лише у податковому, а й у бухгалтерському обліку. Отже, цей ПДВ впливає на суму відразу двох інших податків: на майно та на прибуток.

Нагадаємо, базою для податку на майно є середньорічна вартість об'єктів, що відображаються на бухгалтерському балансі як основні засоби (п. 1 ст. 374 ПК). При визначенні податкової бази вони враховуються за залишковою вартістю (п. 1 ст. 375 ПК), яка є первісною (або відновною) вартістю за мінусом амортизації. Тому той, хто підлягає включенню в первісну вартість ПДВ, збільшує базу з податку на майно.Якщо цей ПДВ розрахувати неправильно, невірною вийде сума податку на майно. Причому не один раз, а протягом усього терміну служби об'єкта основних засобів.

У податковому обліку виходячи з первісної вартості основних засобів розраховують амортизацію (ст. 259 ПК). Вона нараховується щомісяця починаючи з наступного за введенням в експлуатацію місяцем (п. 2 ст. 259 ПК) та включається до складу витрат при розрахунку податку на прибуток. Тому невірна сума ПДВ, що входить у первісну вартість, призведе до неправильного нарахування податку на прибуток протягом усього періоду амортизації об'єкта в податковому обліку.

Складність обумовлена тим, що в обох обліках, і в бухгалтерському, і в податковому, первісна вартість основних засобів до подальшої зміни не підлягає, за винятком кількох чітко обумовлених випадків (п. 14 ПБО 6/01, п. 2 ст. 257 ПК). У податковому обліку первісну вартість визначають у момент введення основного кошти на експлуатацію. На бухгалтерському – при придбанні об'єкта (п. 7, підп. «а» п. 4 ПБУ 6/01). Якщо в ці моменти сума не підлягає вирахуванню ПДВ невідома, то й достовірно визначити первісну вартість неможливо.

А як бути, якщо у купленого об'єкта з терміном служби понад 12 місяців вартість без ПДВ трохи менша за 20 000 рублів, а з ПДВ – більше? У цьому випадку бухгалтер, не знаючи, яка частина цього ПДВ підлягає відрахуванню, а яка - включенню до первісної вартості, навіть не зможе до кінця кварталу правильно визначити, як враховувати цей об'єкт: чи списувати його вартість на витрати відразу (п. 1 ст. 256 ПК та п. 5 ПБО 6/01), чи включати до складу основних засобів та амортизувати.

Виходить, що Податковий кодекс, зобов'язуючи фірму визначити первісну вартість основних засобів, сам робитьнеможливим є вірне виконання цієї вимоги. Перший квартал цього року вже закінчився, і за відсутності роз'яснень Мінфіну і ФНП, а також судової практики, що склалася, бухгалтери вирішували проблему кожен на свій лад. Розглянемо найпопулярніші способи.

Помилка в обліку

Придбаний основний засіб бухгалтер враховує за первісною вартістю, яка зовсім не включає ПДВ або включає прикладну його величину (визначену за плановими показниками, за пропорцією попереднього кварталу, просто «на око» і т.п.). Потім, за підсумками кварталу, коли стане відома пропорція і, відповідно, сума ПДВ, що не підлягає відрахуванню, бухгалтер коригує первісну вартість у бухгалтерському та податковому обліку, оформлюючи це як виправлення помилки, допущеної в періоді прийняття об'єкта до обліку.

Своя політика: помісячні пропорції

Ще один із методів, що застосовуються на практиці, – прописати в обліковій політиці свій варіант ведення роздільного обліку «вхідного» ПДВ з розрахунком пропорції за підсумками кожного місяця. Прибічники цього методу посилаються, по-перше, на пункт 7 статті 3 НК РФ, який наказує всі непереборні неясності та протиріччя податкового законодавства тлумачити на користь платників податків. І, по-друге – четвертий абзац пункту 4 статті 170 НК РФ. Він згадує, що порядок, в якому вхідний ПДВ приймається до відрахування та включається до первісної вартості, має бути встановлений обліковою політикою платника податків.

Однак цей спосіб загрожує претензіями з боку податківців. Наприклад, у ситуації, коли у місяці придбання основного засобу неоподатковуваних операцій зовсім не було, і тому до початкової вартості об'єкта «вхідний» ПДВ не потрапив. А потім протягом того ж кварталу фірма неоподатковувані операціїпроводила, і за його підсумками вже далеко не весь «вхідний» податок підлягав вирахуванню.

Інша ситуація: коли стане відома пропорція, розрахована за підсумками кварталу, бухгалтер може виявити, що включив у вартість майна частину «вхідного» ПДВ, що підлягає відрахуванню. Це невигідно самій фірмі, тому що вона не лише втрачає частину відрахування з ПДВ, але ще й завищує податок на майно.

Наша довідка

В одному зі своїх виступів начальник Управління оподаткування ФНП України Надія Чамкіна висловилася цілком виразно: вважати пропорцію помісячно не можна! А тим, хто діяв так у першому кварталі 2008 року, доведеться перерахувати пропорцію за підсумками кварталу та здати «уточненки» з ПДВ, податок на прибуток та податок на майно.

Відкласти до кінця кварталу

Намір не приймати до обліку придбаний основний засіб до останнього місяця кварталу – дуже популярний, але аж ніяк не найкращий вихід. Особливо якщо фактично фірма об'єкт використовує, а інспектори, що перевіряють податок на майно, це виявлять і зможуть довести. Тоді вони звинуватить компанію у прихованні об'єктів оподаткування (як вони це роблять, виявивши нерухомість, держреєстрацію права власності на яку фірма все відкладає та відкладає, щоб заощадити податок на майно).

«Хитається» цей спосіб і нормативна основа – у частині бухобліку. Справа в тому, що для встановлення готових для використання об'єктів на рахунок 01 «Основні засоби» чекати введення їх в експлуатацію не потрібно. Для цього достатньо того, що ці об'єкти в принципі призначені для використання у виробництві та капукладення в них завершені (підп. «а» п. 4 ПБО 6/01).

Все, що не відняли, спишемо у витрати

Спосіб для тих, хто любить простіше. У першому та другомумісяцях кварталу приймаємо кошти до обліку за первісною вартістю без ПДВ. Потім за підсумками кварталу обчислюємо пропорцію і не підлягає вирахуванню ПДВ списуємо на інші витрати, первісну вартість ніяк не коригуючи. За об'єктами, придбаними у третьому місяці кварталу, первісну вартість вважаємо, як належить – адже на кінець кварталу пропорція вже відома.

Коментує Мінфін України

Відповідає Наталія Комова, заступник директора департаменту податкової та митно-тарифної політики Мінфіну України:

Вважати пропорцію помісячно не можна! Наше відомство рекомендує використовувати у пропорції дані щодо відвантажень не поточного, а попереднього кварталу. Відповідні роз'яснення вже підготовлені та перебувають на погодженні у ФНП України. Якщо Мінфін і податкова служба прийдуть з цього питання до згоди, ці роз'яснення будуть оприлюднені.