Обґрунтування напрямів розвитку обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) (Соколів А
Предмет/тема. У зв'язку з кризовими явищами у вітчизняній економіці підвищується актуальність проблеми обліку та звітності щодо власних та позикових джерел фінансування ресурсів, серед яких основне значення має показник нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) економічного суб'єкта, збільшення якого має генерувати приріст високоліквідних активів корпорації.
Висновки/значимість. Зроблено висновок про те, що в умовах необхідності підвищення прозорості обліку та звітності щодо показників нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) запропонований порядок його обліку сприятиме посиленню контролю за величиною фактично витраченого прибутку (безвідносно напрямів його прибутку) використання) та підвищення інформаційно-аналітичних можливостей бухгалтерської (фінансової) звітності економічного суб'єкта.
Незважаючи на процеси реформування українського бухгалтерського обліку, переорієнтування підходів до його нормативного регулювання, зближення українського обліку з вимогами Міжнародних стандартів фінансової звітності (далі – МСФЗ), переосмислення теоретичних та методичних положень обліку окремих його об'єктів, показник нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) економічного суб'єкта ключовим результатним показником його діяльності, що формує необхідність вироблення багатоваріантних підходів до організації обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), що забезпечують за необхідності адекватну її деталізацію на бухгалтерських рахунках та у формах звітності.
Класична схема обліку нерозподіленого прибутку(Непокриті збитки) передбачає, що вона формується заключними записами року в процесі реформації балансу при закритті рах. 99 "Прибутки та збитки" та перенесення його сальдо на кредит рах. 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" у разі формування прибутку або до дебету зазначеного рахунку при отриманні економічним суб'єктом непокритого збитку. Аналітичний облік за рах. 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" організується таким чином, щоб забезпечити формування інформації щодо напрямків використання коштів. При цьому в аналітичному обліку кошти нерозподіленого прибутку, використані як фінансове забезпечення виробничого розвитку економічного суб'єкта та інших аналогічних заходів щодо придбання (створення) нового майна та ще не використані, можуть поділятися [7].
Іншими словами, подібного роду поділ прибутку на використаний і не використаний виробляється на розсуд економічного суб'єкта і зовсім не означає існування єдиного методологічного підходу до організації обліку використання нерозподіленого прибутку в теорії бухгалтерського обліку і тим більше в процесі його ведення. В результаті показники нерозподіленого прибутку, як правило, показуються в системі бухгалтерського обліку та звітності надмірно укрупнено, що негативно позначається на об'єктивності економічних рішень користувачів щодо майнового та фінансового стану економічного суб'єкта.
З одного боку, подібна ситуація не суперечить так званій власницькій концепції обліку, з точки зору якої прибуток, що залишається у розпорядженні власників, може використовуватися на їх розсуд і за її витрачання вони не повинні звітувати. З іншого боку, відсутність системного облікуВитрати чистого прибутку породжує ситуацію, за якої частина прибутку, що відображається в бухгалтерській звітності, вже фактично витрачена, а інша частина - ще немає.
У рамках вирішення зазначеної проблеми певну популярність здобули рекомендації вчених-економістів щодо виділення низки субрахунків до рах. 84, таких, наприклад, як:
1) "Нерозподілений прибуток освічений";
2) "Нерозподілений прибуток у обігу";
3) "Нерозподілений прибуток використаний" та ін [3, 6, 10, 18].
Тоді після ухвалення рішення акціонерами про направлення нерозподіленого прибутку, наприклад, на інвестиційні потреби, рекомендується робити записи по дебету субрахунку до сч. 84 "Нерозподілений прибуток утворений" та кредиту субрахунку до рах. 84 "Нерозподілений прибуток у зверненні", а при фактичному використанні прибутку на зазначені цілі - за дебетом субрахунку до рах. 84 "Нерозподілений прибуток у зверненні" та кредиту субрахунку до рах. 84 "Нерозподілений прибуток використаний".
Питання аналітичного обліку формування та використання нерозподіленого прибутку і, як наслідок, обґрунтування структури рах. 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" та складу субрахунків до нього набули нового розвитку у світлі рекомендацій Мінфіну України, відповідно до яких при спрямуванні коштів нерозподіленого прибутку на інновації, модернізацію виробництва, фінансування екологічної діяльності інформація про використання таких коштів може формуватися на додаткових. спеціально призначених для цього субрахунків, що систематизують інформацію про капіталізований прибуток. У зв'язку з викладеним до рах. 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" доцільно вводити субрахунки в розрізі відповідних напрямів використання коштів,зокрема "Нерозподілений прибуток", "Нерозподілений прибуток, використаний на фінансування інновацій", "Нерозподілений прибуток, використаний на фінансування модернізації виробництва", "Нерозподілений прибуток, використаний на фінансування екологічної діяльності" та ін [8, 14]. Тоді при спрямуванні коштів нерозподіленого прибутку на забезпечення фінансування інновації, модернізації та реконструкції об'єктів основних засобів, капітальних вкладень, пов'язаних з екологічною діяльністю, одночасно з постановкою на облік відповідних нематеріальних активів та основних засобів на рах. 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" доцільно здійснювати записи: за дебетом субрахунків до рах. 84 "Нерозподілений прибуток" та кредиту наступних субрахунків до рах. 84:
- "Нерозподілений прибуток, використаний на фінансування інновацій";
- "Нерозподілений прибуток, використаний на фінансування модернізації виробництва";
- "Нерозподілений прибуток, використаний на фінансування екологічної діяльності".
З метою комплексного вирішення зазначених проблем та забезпечення методологічної однаковості обліку використання нерозподіленого прибутку пропонуємо наступним чином модифікувати існуючий порядок обліку її формування, використання та відображення інформації про неї у бухгалтерській звітності.
Нарешті, з використанням прибутку як джерела фінансування довгострокових інвестицій жодних змін валюти балансу зрештою немає (необоротний актив зростає, а оборотний - кошти - знижується) і (за чинними правилами обліку) перетворення структури власного капіталу пасиві відсутні. Це саме від того, що сч. 84 не дебетується під час здійсненнядовгострокових інвестицій, а прибуток тим часом використовується як джерело їх фінансування.
У результаті величина нерозподіленого прибутку в бухгалтерському балансі адекватно зменшиться, але користувачі звітності водночас побачать відповідну зміну у структурі власного капіталу. Вважаємо, таким чином, що поява у балансі показника "капіталізований прибуток" позитивно позначиться на інформаційно-аналітичних можливостях бухгалтерської звітності та підвищить ділову репутацію економічного суб'єкта.
Далі, як було зазначено, існуючий порядок обліку використання нерозподіленого прибутку не дозволяє чітко відстежити причини його витрачання, а також контролювати залежність витрачання прибутку та відтоку коштів економічного суб'єкта. Через війну для формування облікового показника чистий прибуток утруднено у відповідь питання, який прибуток, що відбивається у бухгалтерської звітності, забезпечена реальним приростом коштів економічного суб'єкта.
З метою одночасного вирішення названих проблем пропонуємо деталізувати рах. 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" за наступними субрахунками, що відображають основні напрямки її формування та витрачання:
- субрахунок 1 "Нерозподілений прибуток, отриманий за підсумками року";
- субрахунок 2 "Поточні зміни (корегування) нерозподіленого прибутку".
І тут формування прибутку результаті реформації балансу відображатиметься записом: Д-т сч. 99 "Прибутки та збитки" К-т рах. 84, субрахунок 1, -отримано нерозподілений прибуток за підсумками року.
З неї проводитимуться нарахування дивідендів засновникам, формування резервного капіталу, фінансування довгострокових інвестицій: Д-т рах. 84, субрахунок 1 "Нерозподіленаприбуток за підсумками року", К-т рах. 75 "Розрахунки з засновниками", 82 "Резервний капітал", 85 "Капіталізований прибуток" та ін. -відображено використання прибутку, отриманого за підсумками року.
Д-т рах. 84, субрахунок 2 "Поточні зміни (коригування) нерозподіленого прибутку", К-т рах. 05 "Амортизація нематеріальних активів" та ін. -відображено поточне зменшення прибутку при виправленні помилок бухгалтерської звітності, відображенні змін облікової політики та ін. ;
Д-т рах. 05 "Амортизація нематеріальних активів", 83 "Додатковий капітал" та ін К-т рах. 84, субрахунок 2 "Поточні зміни (коригування) нерозподіленого прибутку", - відображено поточне збільшення прибутку при виправленні помилок бухгалтерської звітності, відображенні змін облікової політики, списання дооцінки з об'єктів основних засобів, що вибувають, та ін.
- кошти статутного капіталу при його доведенні до величини чистих активів (Д-т рах. 80 "Статутний капітал" К-т рах. 84, субрахунок 3 "Непокритий збиток");
- Кошти резервного капіталу (Д-т рах. 82 "Резервний капітал" К-т рах. 84, субрахунок 3 "Непокритий збиток");
- величина отриманого прибутку минулих років (Д-т рах. 84, субрахунок 1 "Нерозподілений прибуток за підсумками року", 84, субрахунок 2 "Поточні зміни (корегування) нерозподіленого прибутку", К-т рах. 84, субрахунок 3 "Непокритий збиток ") та ін.
При цьому, як видно з раніше наведених записів, немає необхідності деталізувати нерозподілений прибуток у розрізі утвореної та використаної.
Підсумки виконаних досліджень дискусійних та не повною мірою розроблених питань обліку формування та використання нерозподіленого прибутку та непокритого збитку економічного суб'єкта в узагальненому вигляді представлені у вигляді кореспонденції рахунків у таблиці.
Пропоновані кореспонденції рахунків з обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) економічного суб'єкта