ПДВ та ліцензійний договір спірні питання
Автор:Кохання Печерська, експерт, к.е.н.RosCo - Consulting & audit
В даний час у фінансово-господарській діяльності багатьох організацій та індивідуальних підприємців (далі – організації) використовуються ліцензійні договори, до яких належать також і договори на придбання ліцензійних програм, доступ до інформаційних ліцензійних баз даних, створення спеціальних ліцензійних продуктів для конкретної організації, наприклад сайту чи баз даних контрагентів тощо.
Відповідно до п. 1 ст. 1235 ЦК України за ліцензійним договором одна сторона – володар виняткового права на результат інтелектуальної діяльності або на засіб індивідуалізації (ліцензіар) надає чи зобов'язується надати іншій стороні (ліцензіату) право використання такого результату чи такого кошту у передбачених договором межах.
Ліцензіат може застосовувати результат інтелектуальної діяльності або засіб індивідуалізації лише в межах тих прав та тими способами, які встановлені ліцензійним договором.
Якщо відповідне право прямо не зазначено у названому договорі, воно не вважається наданим ліцензіату.
Відповідно до п. 2 ст. 1235 ЦК України ліцензійний договір укладається у письмовій формі, якщо законом не передбачено інше. Недотримання письмової форми тягне за собою недійсність ліцензійного договору.
Надання права використання результату інтелектуальної діяльності або засобу індивідуалізації за ліцензійним договором підлягає державній реєстрації у випадках та порядку, визначених у ст. 1232 ЦК України.
Як випливає із п. 2 ст. 1232 ЦК України, коли результат інтелектуальної діяльностіабо засіб індивідуалізації відповідно до ЦК України підлягає державній реєстрації, відчуження виняткового права на такий результат або на такий засіб за договором, надання права використання такого результату або такого засобу за договором, а також перехід виняткового права на такий результат або на такий засіб без договору також підлягають державної реєстрації речових, порядок і умови якої встановлюються Урядом РФ.
Відповідно до пп. 1 та 5 ст. 1238 ЦК України за наявності письмової згоди ліцензіара ліцензіат може за договором надати право використання результату інтелектуальної діяльності або засобу індивідуалізації іншій особі (субліцензійний договір).
До такого договору застосовуються правила ЦК України щодо ліцензійного договору.
Відповідно до п.п. 26 п. 2 ст. 149 ПК Україна не підлягає оподаткуванню (звільняється від оподаткування) реалізація (а також передача, виконання, надання для власних потреб) на території України виняткових прав на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, програми для електронних обчислювальних машин, бази даних, топології інтегральних мікросхем , секрети провадження (ноу-хау), а також прав на використання зазначених результатів інтелектуальної діяльності на підставі ліцензійного договору.
Мінфін України у листі від 1.04.14 р. № 03-07-14/14317 роз'яснив, що звільнення від оподаткування ПДВ таких операцій застосовується лише за наявності ліцензійного договору або субліцензійного договору, щодо якого на підставі п. 5 ст. 1238 ЦК України використовуються правила ЦК України щодо ліцензійного договору. У разі здійснення зазначених операцій у рамках інших договорів, у тому числі змішаних, які включають окремі елементиліцензійних договорів, укладених у письмовій чи іншій формі, дані операції підлягають оподаткуванню ПДВ у обсязі у загальновстановленому порядке.
Аналогічна позиція викладена також у листі Мінфіну України від 6.10.16 р. № 03-07-11/58299.
Якщо платник податків здійснює операції, як такі, що підлягають оподаткуванню, так і не оподатковувані ПДВ (що звільняються від оподаткування), він повинен вести роздільний облік таких операцій (п. 4 ст. 149 НК РФ).
Крім того, необхідно окремо враховувати суми, що пред'являються постачальниками ПДВ. У разі відсутності роздільного обліку сума ПДВ за придбаними товарами (роботами, послугами), у тому числі основних засобів та нематеріальних активів, майновим правам відрахування не підлягає і при обчисленні податку на прибуток організацій у витрати не включається (п. 4 ст. 170 НК РФ ).
Коли права на результати інтелектуальної діяльності, а також права на їх використання реалізуються українською організацією іноземній особі, яка не має філій та представництв на території РФ, об'єкта оподаткування ПДВ не виникає, що обумовлено наступним.
Відповідно до п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК Україна об'єктом оподаткування визнається реалізація товарів (робіт, послуг) біля РФ.
Відповідно до п. 1 ст. 39 ПК України реалізацією товарів (робіт, послуг) є, зокрема, передача права власності на товари, результатів виконаних робіт, наданих послуг. Послуга – це діяльність, результати якої немає матеріального висловлювання, реалізуються і споживаються у процесі цієї діяльності (п. 5 ст. 38 НК РФ).
Мінфін України у листі від 22.01.16 р. № 03-07-08/2275 підтримав цю позицію ВАС РФ, тобто. передача прав використання результатів інтелектуальної діяльності належить допослуг.
Відповідно до п.п. 4 п. 1 ст. 148 НК Україна місцем реалізації робіт (послуг) визнається на території РФ, якщо покупець робіт (послуг) здійснює діяльність на території РФ.
Місцем провадження діяльності покупця вважається територія України у разі фактичної присутності покупця на даній території на основі державної реєстрації організації або індивідуального підприємця, а за її відсутності або щодо філій та представництв зазначеної організації – на підставі місця, зазначеного в установчих документах організації, місця управління організації , місця перебування його постійно діючого виконавчого органу, місця перебування постійного представництва (якщо роботи (послуги) придбано через це постійне представництво), місця проживання фізичної особи.
Викладена правова норма застосовується у тому числі за:
надання послуг (виконання робіт) з розробки програм для ЕОМ та баз даних (програмних засобів та інформаційних продуктів обчислювальної техніки), їх адаптації та модифікації.
Відповідно до п.п. 4 п. 1.1 ст. 148 НК України місцем реалізації робіт (послуг) не визнається територія РФ, якщо покупець робіт (послуг) не здійснює діяльність на території України (це положення стосується виконання робіт і послуг, перерахованих у пункті 4 статті 148 НК РФ). ).
У разі набуття українськими організаціями прав на результати інтелектуальної діяльності та (або) прав на їх використання в іноземних осіб також слід враховувати положення ст. 148 НК РФ, за якими з метою обчислення ПДВ передача зазначених прав належить до послуг.
З п.п. 4 п. 1 та п.п. 4 п. 1.1 ст. 148 ПК України місце реалізації послуг з передачі прав, у томучислі прав на результати інтелектуальної діяльності та прав на їх використання, передбачених п.п. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, визначається за місцем знаходження покупця цих послуг.
Отже, місцем реалізації послуг із передачі згаданих прав, які надають іноземні особи українським організаціям, визнається територія РФ.
При цьому дані послуги, придбані за ліцензійними (субліцензійними) договорами, в Україні від оподаткування ПДВ звільняються.
Якщо зазначені права набувають за іншими договорами українські організації, то на підставі положень ст. 161 ПК України у покупців виникають обов'язки з обчислення та сплати в український бюджет ПДВ за іноземну особу як податковий агент.
Слід зазначити, що матеріальні носії програмного забезпечення, що ввозяться до РФ, підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку (п.п. 4 п. 1 ст. 146 ПК РФ, лист Мінфіну України від 1.04.14 р. № 03-07-14/ 14317).