Рахунково-фактурне наслання
Звісно, всі вже звикли до певного розуміння цих термінів. Мовляв, цілком очевидно, що кожен із них означає. Але «очевидно» – не аргумент, коли йдеться про оподаткування. Погодьтеся, якби не було в Податковому кодексі ставки податку на прибуток, нікому не було б очевидно, що він становить 24 відсотки.
Тож уявимо собі людину, яка нічого не знає про ПДВ та рахунки-фактури. Уважно вивчивши Податковий кодекс і лише потім дізнавшись, що на практиці продавці у двох примірниках складають рахунок-фактуру і потім один з них дбайливо зберігають у себе в спеціальному журналі, а другий передають покупцям, така людина вирішить, що всі вони не інакше як перебувають під дією якоїсь надприродної природи мани. Тому що ні того, ні іншого, ні третього розділ 21 Податкового кодексу, будучи законом прямої дії, робити не зобов'язує.
Склав, врахував і. забув
Але якщо екземпляр лише один, то що з ним робити продавцю: зберігати у себе в журналі обліку виставлених рахунків-фактур чи віддати покупцю? Яким би дивним це не здавалося, але ні те, ні інше кодекс робити не зобов'язує.
У пункті 3 статті 169 йдеться про журнали саме обліку рахунків-фактур, а не їх зберігання. Що таке облік, у 21-му розділі не сказано. Отже, з повним правом ми можемо взяти його визначення з-поміж інших галузей (ст. 11 ПК). І легко виявимо, що і з 25-го глави Податкового кодексу, де йдеться про облік податковому, і із закону про бухоблік випливає, що облік – це насамперед збір та реєстрація інформації про будь-що. Значить, у журналі обліку рахунків-фактур має фігурувати лише інформація про них, і зовсім не повинні зберігатися їх оригінали. І дивно, якби було інакше, адже про другий екземпляр рахунка-фактурирозділ 21 не згадує. А оригінал єдиного екземпляра, очевидно, не може одночасно зберігатися у двох журналах: обліку виставлених рахунків-фактур у продавця та отриманих – у покупця.
Зрозуміло, що поява такого тексту глави 21 Податкового кодексу ставила жирний хрест на зустрічних перевірках контрагентів фірми по другим примірникам її рахунків-фактур, що зберігаються у них. Зрозуміло, так залишити це у фінансовому та податковому відомствах не могли.
Тож суворо за кодексом продавець може скласти рахунок-фактуру, врахувати його в журналі і з повним правом вважати на цьому свою місію виконаною. А сам рахунок-фактуру відправити хоч до кошика, адже Податковий кодекс не зобов'язує продавця цей документ зберігати навіть поза журналом обліку виставлених рахунків-фактур. Підпункт 8 пункту 1 статті 23, звичайно, наказує зберігати протягом чотирьох років документи, необхідні для розрахунку та сплати податків або які підтверджують отримані доходи та витрати. Але зарахувати до таких рахунків продавець ну ніяк не може. Адже він не має підстав для нарахування ПДВ. Це випливає із визначення рахунку-фактури, яке йому дає пункт 1 статті 169 кодексу: це документ, який є підставою для відрахування ПДВ у покупця. Виходить, і зберігати у себе рахунок-фактуру чотири роки має саме він. І лише його інспекція може оштрафувати за відсутність рахунку-фактури за статтею 120 таки Податкового кодексу (грубе порушення правил обліку).
Але незадача: обов'язки передати покупцеві цей дорогоцінний для нього документ у продавця немає. Тож зробити це він може хіба що по душевній доброті. Або ж, що найімовірніше, з принципу «бажання клієнта – закон». І ось чому.
Таїнство виставлення рахунку-фактури
Але «виставити» – аж ніяк не синонім слову"Передати". Якщо заглянути в словник, можна виявити, що слово «виставляти» багато значень. Виставити можна, наприклад, на загальний огляд. За двері також можна виставити. Навіть дурнем можна виставити. А ось значення передавати, видавати, вручати і їм подібних цього слова немає. Найближче до них за змістом пред'являти. Але пред'явити ще не означає віддати. Наприклад, виставити звичайний рахунок означає пред'явити зазначену у ньому суму до оплати. Однак рахунок-фактура служить зовсім не для пред'явлення оплати вартості товару і нарахованого на неї ПДВ. Це документ прийняття ПДВ до відрахування (п. 1 ст. 169).
Якщо виключити думку про те, що законодавці, пишучи текст 21-го розділу, були дещо не в собі, то виникає законне питання: якщо так, то навіщо їм знадобилося розділяти складання та виставлення? А вони тим часом чітко одне від одного відокремлюють, говорячи у пункті 2 статті 169 про рахунки-фактури, «складені та виставлені» з порушенням передбаченого пунктами 5 і 6 тієї ж статті порядку. Спроба знайти в цих двох пунктах порядок виставлення і тим самим нарешті здогадатися, що ж воно є, заплутує ще більше, бо такого порядку там. ні. Пункт 5 перераховує відомості, які необхідно вказати у рахунку-фактурі. А пункт 6 свідчить, хто рахунок-фактуру має підписати. І те, й інше, очевидно, роблять при складанні документа.
І як, скажіть, після всього цього незнайомій із практичною стороною справи людині, яка чесно вивчила Податковий кодекс, здогадатися, що пункт 3 статті 168 зобов'язує продавця передати рахунок-фактуру покупцю? Та ніяк, бо, виходить, ні до чого подібного цей пункт насправді не зобов'язує. Та й відповідальності за його невиконання жодної немає. А ось, наприклад, про касовий чек, який уроздрібний продаж замінює для продавця рахунок-фактуру, пункт 7 статті 168 Податкового кодексу недвозначно каже: «видати покупцю».
Але можливо, винаходячи термін «виставити», законодавці все ж таки закладали в нього якийсь особливий зміст? А може, сенс є ще й у поділі понять «складання» рахунка-фактури та «виписка» (підп. 1 п. 5 ст. 169 ПК), дата якої має на ньому фігурувати? З цими питаннями ми звернулися до департаменту податкової політики Мінфіну, який доклав руку до цьогорічного тексту 21-го глави кодексу.
«Принципової різниці між поняттями "скласти" рахунок-фактуру, "виставити" його і "виписати" немає", - відразу відповіла нам заступник керівника департаменту Наталія Комова. Але потім замислилась і за точною відповіддю відправила нас до відділу непрямих податків. Його співробітниця, яка забажала залишитись на сторінках журналу неназваною, принципову різницю побачила. І нам пояснила. «Жодної плутанини в термінології немає, з нею все нормально, – переконана вона. – У пункті 3 статті 168 встановлено п'ятиденний термін передачі рахунки-фактури покупцю, саме так і потрібно розуміти слово “виставити”. Пункт 3 статті 169 встановлює обов'язок продавця скласти, тобто оформити та підписати рахунок-фактуру. А під датою виписки у п'ятому пункті цієї статті мається на увазі дата фактичного складання».
Здавалося б, нічого несподіваного і відмінного від практики, що склалася. Але якщо подивитися через призму такого тлумачення на вимоги 21 глави кодексу, можна виявити, що деякі з них стають нездійсненними.
Це вимоги скласти рахунок-фактуру при здійсненні оподатковуваної ПДВ операції, тобто безпосередньо в момент реалізації товару (п. 3 ст. 169 ПК) та виставити його протягом п'яти днів з моменту відвантаження (п. 3 ст. 168 ПК).
Реалізація – це перехід права власності на возмездной основі (ст. 39 ПК). За загальним правилом воно переходить до покупця у момент фізичної передачі йому товару (ст. 223 ЦК). Тоді скласти рахунок-фактуру потрібно в момент відвантаження, а передати його покупцеві - до закінчення п'яти днів.
«А якщо в договорі сказано, що право власності переходить лише у момент оплати, а платить покупець пізніше як за п'ять днів після відвантаження? Як тоді виконати вимоги скласти рахунок-фактуру в момент реалізації та виставити його у п'ятиденний термін від дня відвантаження? – таким питанням спантеличив юрист Сергій Астахов у листі, який надіслав до редакції. - Правильна відповідь на це запитання: ніяк! Просто тому, що не можна виставити ще не складений рахунок-фактуру».
Втім, якщо продавець складе і передасть рахунок-фактуру достроково або, навпаки, пізніше за термін, йому нічого не загрожує. Жодної відповідальності за це Податковий кодекс не встановлює. Та й покупцю від цього ні холодно, ні спекотно. Рахунок-фактура з більш ранньої, ніж момент реалізації, датою (як і з пізнішою) права на відрахування його не позбавить. Підставою для відрахування не можуть бути лише ті рахунки-фактури, які складені та виставлені з порушенням порядку, закріпленого у пунктах 5 та 6 статті 169. Те, що на рахунку-фактурі має бути дата, встановлює 5-й пункт. Але він говорить про дату виписки. Чи не складання і не виставлення, а фактичної виписки. Це закономірно, адже покупець не має змоги змусити продавця вказати на рахунку-фактурі ту чи іншу дату. І відповідати за порушення терміну його виставлення чи складання покупець не повинен.
Наталія МАРТИНЮКДжерело матеріалу -