Нереалізований тираж, Економіка та Життя
Для багатьох видавництв повернення нереалізованої друкованої продукції — ситуація знайома, причому не лише під час кризи. Дотриматися балансу при визначенні тиражу дуже важко. За малого тиражу частина потенційних покупців залишиться незадоволеною, видавництво недоотримає прибуток, за надто великого — втрати від нереалізованої продукції можуть перекрити дохід. Крім того, має значення, як оформлені взаємини між видавництвом та розповсюджувачами. Це, своєю чергою, впливає величину податкового навантаження.
Ситуація
Основний вид діяльності організації - виробництво та реалізація журналу (випускається щотижня).
Журнал реалізується розповсюджувачам оптом за договором поставки з переходом права власності до покупця в момент відвантаження та зі зворотним викупом нереалізованого тиражу за ціною відвантаження (26 руб. за екземпляр). Повернення в середньому становлять 20%. Вартість повернутих (викуплених) примірників відбивається на рахунку 41 як вартість придбаних товарів. Надалі журнал як морально застарілий продукт реалізується (по 0,45 руб. за екземпляр) до пунктів прийому макулатури.
Чи можна при реалізації морально застарілого товару не проводити його уцінку, тобто списувати з метою оподаткування повністю витрати, пов'язані з придбанням журналу за договором зворотного викупу, адже реалізація та викуп товару відбувається в рамках одного договору? Багато видавничих будинків використовують саме такий варіант обліку (без уцінки товару). Які тут можливі ризики?
Як наказує Податковий кодекс
Читач описав типову ситуацію. Організація випускає тираж друкованого видання, що повністю передається за договором купівлі-продажу оптової організації,що займається його реалізацією. Згодом оптова організація за домовленістю з видавництвом про зворотний викуп нереалізованого тиражу продає йому нереалізовані видання за договором купівлі-продажу. Іншими словами, мають місце дві угоди: продаж та зворотний викуп журналу. Викуплені видання реалізуються за зниженими цінами або продаються як вторинна сировина.
Правила обліку витрат та доходів за наявності у платника податків, який веде видавничу діяльність, нереалізованої друкованої продукції закріплено у підп. 44 п. 1 ст. 264 та п. 21 ст. 250 НК РФ.
Відразу зазначимо, що ці правила застосовні у ситуації, коли повернення нереалізованого тиражу здійснюється в рамках однієї угоди (без зворотного викупу).
До інших витрат, пов'язаних з виробництвом та реалізацією, належать втрати у вигляді вартості бракованої, що втратила товарний вигляд, а також не реалізованої в межах термінів, зазначених у цьому підпункті (морально застарілої), продукції засобів масової інформації та книжкової продукції, що списується платниками податків, які здійснюють виробництво та випуск продукції ЗМІ та книжкової продукції, в межах не більше 10% вартості тиражу відповідного номера періодичного друкованого видання або відповідного тиражу книжкової продукції, а також витрати на списання та утилізацію бракованої, що втратила товарний вигляд та нереалізованої продукції ЗМІ та книжкової продукції (підп. 44 п. 1 ст.264 НК РФ).
Витратою визнається вартість продукції засобів масової інформації та книжкової продукції, що не реалізована протягом наступних термінів:
Водночас згідно з п. 21 ст. 250 ПК України позареалізаційними доходами платника податків визнаються, зокрема, доходи у вигляді вартості продукції ЗМІ та книжкової продукції, що підлягає заміні при поверненні абопри її списанні на підставах, передбачених підп. 43 та 44 п. 1 ст. 264 НК РФ. Вартість продукції визначається відповідно до порядку оцінки залишків готової продукції, встановленим ст. 319 НК РФ.
Приклад
Видавництво уклало договір із розповсюджувачем на реалізацію друкованої продукції (щотижневого журналу). За договором розповсюджувач має право повернути видавцю не реалізовані до виходу наступного номера екземпляри журналу. Розповсюджувач збирає не реалізовані у точках продажу екземпляри журналу протягом місяця, акумулює та повертає їх видавництву за актом.
Змінимо умови прикладу. Припустимо, видавництво не реалізувало 3000 екз. тиражу. Тоді сума прямих витрат, що підлягають відновленню у податковому обліку, дорівнює 78 000 руб. (26 руб. х 3000 прим.). Цю ж суму видатків можна визнати у податковому обліку за нереалізованим тиражем.
А що на практиці?
Отже, дія наведеного порядку формування доходів і витрат, що враховуються при оподаткуванні, поширюється на випадки виявлення втрат у вигляді бракованої вартості, що втратила товарний вигляд, а також не реалізованої в межах встановлених термінів друкованої продукції.
Реалізація макулатури
Податок з прибутку.У даному випадку для визнання витрат з метою оподаткування за нереалізованими виданнями, що викуповуються у розповсюджувачів, планується продаж викупленого тиражу за зниженими цінами як макулатура. Ця операція не підпадає під дію будь-яких спеціальних положень Податкового кодексу РФ, крім ст. 268 НК РФ. Тобто під час продажу придбаного при зворотному викупі тиражу доходи від його продажу можна зменшити на витрати на його придбання. При цьому такі витрати визначаютьсяпорядку, передбаченому для торгових організацій ст. 320 НК РФ. Цей порядок зобов'язує в обліковій політиці закріпити порядок визначення вартості придбання товарів, який має застосовуватись не менше двох податкових періодів.
У названій статті визначено, що у торгівельній діяльності мають місце:
Прямі витрати враховуються під час реалізації товарів відповідно до підп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ. Вартість придбання товарів, відвантажених, але не реалізованих на кінець місяця, не включається платником податків до складу витрат, пов'язаних із виробництвом та реалізацією, до моменту їх реалізації. Сума прямих витрат у частині транспортних витрат, що відноситься до залишків нереалізованих товарів, визначається за середнім відсотком за поточний місяць з урахуванням перехідного залишку на початок місяця у порядку, передбаченому ст. 320 НК РФ.
На нашу думку, витрати на викуп непроданого тиражу, що формально не вважається протизаконним, з метою оподаткування прибутку податковим органом можуть бути визнані економічно необґрунтованими, якщо видання викуповуватимуться за завищеними цінами продажу, тобто якщо його вартість придбання перевищить вартість продажу. При цьому податкові органи, мабуть, аргументуватимуть свою позицію доказами, що дії платника податків є несумлінними та спрямовані на отримання податкових переваг.
ПДВ.Операція з продажу придбаних видань як вторсировина відноситься до оподатковуваної ПДВ операції з підстав, передбачених підп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Немає потреби відновлювати пред'явлений при зворотному викупі ПДВ. Не треба відновлювати і «вхідний» ПДВ, пред'явлений у процесі виробництва викуплених потім нереалізованих видань, оскільки за реалізації з вартості продажуоптовому продавцю податок обчислено та сплачено до бюджету в повному обсязі. Наступні угоди щодо оподаткування змінюють початкові угоди і впливають ними.
Якщо ціна купівлі тиражу буде нижчою від ціни його подальшої реалізації, не можна виключити ризик пред'явлення претензій у зв'язку із завищенням суми податкових відрахувань та отриманням у зв'язку з цим податкової вигоди.