Просте товариство як інструмент податкового планування

У правозастосовчій практиці нерідко виникають суперечки законності дій платників податків під час укладання договорів простого товариства. Нерідко податковий орган вказує, що у діях платників податків відсутня економічний сенс, а договір простого товариства має формальний характер, переслідуючи єдину мету: отримати необґрунтовану податкову вигоду та уникнути оподаткування.

Просте товариство виникає в результаті укладення договору між двома та більше особами (товаришами). У ньому (договорі) має бути визначено відповідальність кожного учасника товариства за діяльність. Особливістю такого договору є те, що це єдиний офіційний документ, зафіксований у Цивільному кодексі України, який регулює спільну діяльність учасників простого товариства.

Розглянемо таку ситуацію. українська організація уклала договір простого товариства з іноземною організацією для здійснення підприємницької діяльності. Предметом діяльності є організація та здійснення торговельної діяльності торгових комплексів, що є майновими комплексами, що діють на постійній основі в місцях, визначених органами виконавчої влади та призначених для здійснення торговельної діяльності за встановленими правилами та нормами. Вкладами товаришів будуть реальні кошти. Прибуток учасників товариства ділиться навпіл. З метою податкового планування ведення справ доручено іноземній організації, але ведення обліку доходів та витрат здійснює український товариш.

Рівномірний дохід

Прибуток, отримана товаришами, розподіляється пропорційно до вкладу або за договором (ст. 1048 ЦК України).

Відповідно до міжнародного договоруіноземна організація заплатить податок у себе за меншою ставкою.

У цьому податковий орган може пред'явити низку претензій, наприклад, заявити, что:

діяльність іноземної компанії за договором простого товариства утворює її постійне представництво у РФ;
українська та іноземна компанія є асоційованими, а умови договору простого товариства відмінні від тих, що мали б місце між незалежними підприємствами. Тому дохід іноземної компанії має бути зарахований (повністю або частково) до оподатковуваного доходу української організації;
договір простого товариства є удаваним правочином, тобто покликаний прикрити інші фактичні відносини між українською та іноземною компаніями, наприклад позику, надану іноземною компанією української організації. У цьому випадку договір недійсний, а оподаткування слід здійснювати відповідно до фактичних відносин компаній, наприклад, як відсотки.

Основна протиотрута проти цих аргументів - правильне укладання договору простого товариства. Це єдиний спосіб захисту від нападів контролюючих органів.

З одного боку, з умов договору має випливати, що діяльність іноземної компанії не утворює постійного представництва у сенсі цієї податкової угоди. З іншого боку, з нього має бути зрозумілим його економічний зміст для всіх учасників, у ньому не повинно бути явно неправдоподібних чи не відповідних фактичним відносинам сторін умов.

І ще один момент. У ситуації важливим зауважити, що у чинному законодавстві не визначено, у який термін чи після досягнення якої суми слід розподіляти прибуток. Сказано лише, що товариш, ведучийоблік доходів і витрат, повинен обчислювати наростаючим підсумком щокварталу до 15 числа місяця, наступного за звітним періодом, і повідомляти товаришів про суми, що належать їм доходів. Так і написано – належних, а поряд у дужках «розподіляються». Звідси видно, що належні значить розподіляються. Таким чином, як і коли ділити прибуток, товариші вирішують самі та закріплюють цю норму у договорі. Наприклад, прибуток розподіляється через рік. Три роки, хоч і не заборонено, але, напевно, таки недоцільно.

Діючі лиця

Об'єктом оподаткування ПДВ є реалізація товарів (робіт, послуг) на території РФ, у тому числі реалізація предметів застави та передача товарів (результатів виконаних робіт, надання послуг) за угодою про надання відступного чи новації, а також передача майнових прав (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Учасник, який здійснює ведення справ простого товариства та є платником податку на додану вартість, зобов'язаний обчислити та сплатити ПДВ з усієї виручки від реалізації товарів у рамках договору простого товариства

Ведення загального обліку операцій, які підлягають оподаткуванню ПДВ відповідно до статті 146 НК РФ, доручається учасника товариства, яким є українська організація чи індивідуальний підприємець (ст. 174.1 НК РФ).

При скоєнні операцій відповідно до договором простого товариства (договором про спільну діяльність) чи договором довірчого управління майном учасника товариства чи довірчого керівника покладаються обов'язки платника податків, встановлені главою 21 НК РФ.

Таким чином, укладаючи договір про спільну діяльність, учасники повинні визначити, хто з них вестиме загальний облік операцій, що підлягаютьоподаткування ПДВ.

При цьому податкові декларації з ПДВ подаються особою, яка веде справи простого товариства (договору про спільну діяльність), до податкового органу за місцем постановки на облік.

Заощаджуйте на ПДВ не порушуючи НК

Заощаджувати на ПДВ можна. Використовуйте всі можливості, які є допустимими за законом! У цьому вам допоможе електронна книга «Як заощадити на ПДВ, не порушуючи податкового кодексу». Завантажте пробну версію >>

Таким чином, учасник, який здійснює ведення справ простого товариства та є платником податку на додану вартість, зобов'язаний обчислити та сплатити ПДВ з усієї виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) у рамках договору простого товариства.

Пунктом 1 статті 171 ПК України визначено, що платник податків має право зменшити загальну суму ПДВ, обчислену відповідно до статті 166 ПК РФ, на встановлені цією статтею податкові відрахування.

На підставі пункту 3 статті 174.1 ПК України податкове вирахування за товарами (роботами, послугами), у тому числі основними засобами та нематеріальними активами, та за майновими правами, що купуються для виробництва та (або) реалізації товарів (робіт, послуг), що визнані об'єктом оподаткування згідно з главою 21 НК РФ, відповідно до договору простого товариства (договором про спільну діяльність) або договором довірчого управління майном надається тільки учаснику товариства або довірчому управителю за наявності рахунків-фактур, виставлених продавцями цим особам, у порядку, встановленому главою 21 НК РФ.

Як і коли ділити прибуток товариші вирішують самі та закріплюють цю норму у договорі.

Якщо у рахунках-фактурах, що виставляються, постачальниками в якості покупця зазначений інший учасник, який не виконує обов'язкиплатника податків, постачальнику необхідно внести виправлення до рахунку-фактури.

Облікова політика

В обліковій політиці простого товариства з метою оподаткування необхідно передбачити:

методи і порядок нарахування амортизації по майну, що амортизується (ст. 259 НК РФ);
способи оцінки матеріалів при їх відпустці у виробництво (п. 8 ст. 254 НК РФ) та товарів при їх продажу (п. 1 ст. 268 НК РФ);
спосіб нормування відсотків за борговими зобов'язаннями (ст. 269 НК РФ).

У разі, якщо хоча б одним із учасників товариства є українська організація або фізична особа, яка є податковим резидентом України, ведення обліку доходів та витрат такого товариства з метою оподаткування має здійснюватися українським учасником незалежно від того, на кого покладено ведення справ товариства відповідно до договору. (Ст. 278 НК РФ).

Відповідно до статті 309 ПК України «Особливості оподаткування іноземних організацій, які не здійснюють діяльність через постійне представництво до України та отримують доходи від джерел до України», доходи, які отримуються в результаті розподілу на користь іноземних організацій прибутку або майна організацій, інших осіб або їх об'єднань , у тому числі при їх ліквідації (з урахуванням положень пунктів 1 та 2 статті 43 цього Кодексу), належать до доходів іноземної організації від джерел до України та підлягають оподаткуванню, що утримується біля джерела виплати доходів.

У юридичній літературі та листах податкових органів існує думка, що товариш, який веде облік доходів і витрат і здійснює ведення спільних справ товаришів, не інакше як одна особа. Покладаючись на вищенаведену підставу, погодитися з такою точкою зору неможливо.

Вигідний порядок

На думку більшості судів, податкове законодавство не використовує поняття «економічна доцільність» та не регулює порядок та умови ведення фінансово-господарської діяльності, а тому обґрунтованість дій платників податків не може оцінюватися з точки зору доцільності, раціональності, ефективності чи отриманого результату. В силу принципу свободи економічної діяльності платник податків здійснює її самостійно на свій ризик і має право самостійно та одноосібно оцінювати її ефективність та доцільність.

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, якщо для цілей оподаткування враховано операції не відповідно до їхнього дійсного економічного змісту або враховано операції, не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (цілями ділового характеру). Водночас податкова вигода не може бути визнана обґрунтованою, якщо отримана платником податків поза зв'язком із здійсненням реальної підприємницької чи іншої економічної діяльності.

Олександр Гущин, юрист

Практична енциклопедія бухгалтера

Всі зміни 2019 року вже внесені до бератора експертами.У відповіді на будь-яке питання у вас є все необхідне: точний алгоритм дій, актуальні приклади з реальної бухгалтерської практики, проведення та зразки заповнення документів.