Акції - у брокера реалізація тадивіденди у податковому обліку акціонера
Як власнику акцій (організації, яка не є професійним учасником ринку цінних паперів), слід вести податковий облік при їх реалізації та при отриманні дивідендів за цими акціями? Про це розповідають експерти службиПравового консалтингу ГАРАНТСвітлана Овчиннікова та Олена Корольова.
ТОВ є власником акцій українських комерційних та державних компаній, що знаходяться у брокера. Який загальний порядок визначення податкової бази з податку на прибуток при реалізації цінних паперів, обліку прибутків та збитків від реалізації цінних паперів, а також обліку дивідендів, отриманих ТОВ?
Відповідно до ст. 2 Закону N 39-ФЗ акцією визнається емісійний цінний папір, що закріплює права її власника (акціонера) на отримання частини прибутку акціонерного товариства у вигляді дивідендів, на участь в управлінні акціонерним товариством та на частину майна, що залишається після його ліквідації. Акція є іменним цінним папером.
Зверненням цінних паперів є укладання цивільно-правових угод, які тягнуть за собою перехід прав власності на цінні папери.
Акції є самостійним об'єктом цивільних прав (ст.ст. 128, 143 ЦК України) і можуть вільно відчужуватись у тому числі за договором купівлі-продажу. Акціонери мають право відчужувати належні їм акції без згоди інших акціонерів та товариства (п. 1 ст. 2 Закону N 208-ФЗ).
Організації, які є професійними учасниками ринку цінних паперів, здійснюють операції з купівлі-продажу акцій на організованому фондовому ринку через посередника-брокера.
Відповідно до п. 1 ст. 3 Закону N 39-ФЗ брокером називається професійний учасник ринку цінних паперів, який здійснює брокерську діяльність. Брокерськійдіяльністю визнається діяльність щодо здійснення цивільно-правових угод з цінними паперами та (або) щодо укладання договорів, що є похідними фінансовими інструментами, за дорученням клієнта від імені та за рахунок клієнта (у тому числі емітента емісійних цінних паперів при їх розміщенні) або від свого імені та за рахунок клієнта на підставі відплатних договорів із клієнтом.
Брокер повинен виконувати доручення клієнтів сумлінно та у порядку їх надходження (п. 2 ст. 3 Закону N 39-ФЗ).
Кошти клієнтів, передані ними брокеру для здійснення угод з цінними паперами, а також кошти, отримані брокером за такими угодами та (або) такими договорами, які вчинені (укладені) брокером на підставі договорів з клієнтами, повинні перебувати на окремому банківському рахунку ( рахунках), що відкривається (відкриваються) брокером у кредитній організації (спеціальний брокерський рахунок). Брокер зобов'язаний вести облік коштів кожного клієнта, що знаходяться на спеціальному брокерському рахунку (рахунках), та звітувати перед клієнтом (п. 3 ст. 3 Закону N 39-ФЗ).
Брокер зобов'язаний подати клієнту звіт про виконання доручення (ст. 999 ЦК України), який підтверджує вчинення ним угоди або низки угод з придбання або продажу тих чи інших цінних паперів, що надає йому право на отримання комісійної винагороди (п. 1 ст. 991 ЦК) РФ).
Облік операцій з придбання, реалізації та іншого вибуття цінних паперів провадиться на дату переходу прав на цінні папери, що визначається відповідно до ст. 29 Закону про ринок цінних паперів.
Податковий облік: реалізація цінних паперів
Відповідно до п. 2 ст. 280 ПК України доходи платника податків від операцій з реалізації або іншого вибуття цінних паперів (у тому числі погашення) визначаються,зокрема, з ціни реалізації чи іншого вибуття цінних паперів.
Витрати при реалізації (або іншому вибутті) цінних паперів визначаються, зокрема, виходячи з ціни придбання цінного паперу (включаючи витрати на його придбання) та витрат на його реалізацію.
Порядок визнання доходів за методом нарахування регламентовано ст. 271 НК РФ. Для доходів від, якщо інше встановлено в гол. 25 НК РФ, датою отримання доходу визнається дата реалізації товарів (робіт, послуг, майнових прав) незалежно від фактичного надходження коштів (іншого майна (робіт, послуг) та (або) майнових прав) на їх оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).
З огляду на п. 1 ст. 39 ПК України реалізацією товарів визнається передача на оплатній основі права власності на товари.
Цінні папери, зокрема акції, є різновидом майна (п. 2 ст. 38 НК РФ, ст. 128 ЦК України) і, отже, відповідають визначенню товару, передбаченому п. 3 ст. 38 НК РФ.
Відповідно до ст. 16 Закону N 39-ФЗ іменні емісійні цінні папери можуть випускатися лише у бездокументарній формі. Як зазначено у ч. 2 ст. 29 Закону N 39-ФЗ, право на іменний бездокументарний цінний папір переходить до набувача у разі обліку прав на цінні папери у системі ведення реєстру - з моменту внесення прибуткового запису за особовим рахунком набувача.
Виходячи з наведених норм дохід від реалізації акцій з метою оподаткування підлягає визнанню на дату внесення запису до Реєстру акціонерів про передачу акцій набувачу.
Витрати під час реалізації (чи іншому вибутті) цінних паперів за методу нарахування визнаються на дату реалізації (пп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Вартість вибулих цінних паперів списується на витрати одним з визначених в обліковій політиціцілях оподаткування методів (п. 9 ст. 280 НК РФ):
1) за вартістю перших за часом придбань (ФІФЗ);
2) за вартістю одиниці.
При реалізації акцій слід враховувати положення п. 5 та 6 ст. 280 НК РФ, які пояснюють правила визначення ціни реалізації цінних паперів.
У силу п. 8 ст. 280 ПК України податкова база з операцій з цінними паперами визначається платником податків окремо, за винятком податкової бази з операцій з цінними паперами, яка визначається професійними учасниками ринку цінних паперів.
У ситуації організація не є професійним учасником ринку цінних паперів, отже, податкова база при продажу акцій визначається відокремлено.
Через війну реалізації акцій можна отримати як прибуток, і збиток.
У ситуації, коли у результаті вибуття ціною паперу утворюється збиток, слід керуватися п. 10 ст. 280 НК РФ, який визначає, що платники податків, які отримали збиток від операцій з цінними паперами в попередньому податковому періоді або в попередні податкові періоди, вправі зменшити податкову базу, отриману за операціями з цінними паперами у звітному (податковому) періоді (перенести зазначені збитки ) у порядку та на умовах, які встановлено ст. 283 НК РФ.
Іншими словами, норми ПК України передбачають обмеження, відповідно до якого при визначенні податкової бази прибуток від основної діяльності не може бути зменшено на суму збитку, отриманого від операцій із цінними паперами.
Якщо в наступних звітних (податкових) періодах податкова база з цього виду цінних паперів не формуватиметься (не буде отримано прибуток), то збиток, отриманий від продажу акцій, для цілей оподаткування не буде враховано.
Прицьому при отриманні прибутку від операцій з цінними паперами ПК Україна не обмежує можливість його зменшення на суму збитку, отриманого від основної діяльності.
Отже, прибуток, отримана від цінних паперів, підлягає оподаткуванню у загальновстановленому порядку за ставкою 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ).
Розрахунок податкової бази з операцій із цінними паперами відбивається у аркуші 05 податкової декларації з податку прибуток організацій (далі - Декларація).
Окремо слід звернути увагу, що статтею 281 ПК України передбачено особливості визначення податкової бази з операцій з державними цінними паперами, до яких належать державні цінні папери держав - учасниць Союзної держави та державні цінні папери суб'єктів РФ.
Норми статті 281 ПК України застосовуються щодо державних цінних паперів, при обігу яких передбачено визнання отримання продавцем відсоткового доходу.
- Облігації федеральних позик;
- державні короткострокові безкупонні облігації;
- облігації державної ощадної позики РФ;
- облігації внутрішньої державної валютної облігаційної позики;
- державні цінні папери суб'єктів України, умови емісії яких зареєстровані в установленому порядку та аналогічні умовам емісії та звернення державних цінних паперів РФ, перерахованих вище.
Податковий облік дивідендів
З метою оподаткування прибутку розподілені на користь організації доходи від участі інших організаціях (дивіденди) враховуються у складі позареалізаційних доходів (п. 1 ст. 250 НК РФ).
Однак сума одержаного від участі в інших організаціях доходу (дивідендів) податкової бази для обчислення податкуна прибуток не формує. Обчислення та утримання податку на прибуток з дивідендів здійснюються податковим агентом – джерелом виплати доходу у порядку, встановленому п. 2 ст. 275 НК РФ. У випадку податок утримується за ставкою 9% (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).
На підставі пп. 2 п. 4 ст. 271 ПК України для позареалізаційних доходів у вигляді дивідендів від пайової участі у діяльності інших організацій датою отримання доходу визнається дата надходження коштів на розрахунковий рахунок або до каси.
Організація, що отримала дивіденди, отримані суми відображає у Декларації.
Відповідно до п. 6.2 Порядку позареалізаційні доходи, сформовані відповідно до ст. 250 ПК України (зокрема, доходи від пайової участі в інших організаціях), відображаються у рядку 100 Додатка N 1 до Листа 02 "Доходи від реалізації та позареалізаційні доходи". Рядок для розшифрування зазначеної у рядку 100 суми позареалізаційних доходів у частині доходу, отриманого у вигляді дивідендів, у формі Декларації не передбачено.
Дані про позареалізаційні доходи переносяться до рядка 020 "Позареалізаційні доходи" Листа 02 "Доходи від реалізації та позареалізаційні доходи" (п. 5.2 Порядку) і, відповідно, враховуються при визначенні показника за рядком 060 "Разом прибуток (збиток)" Листа 02.
Оскільки податок з розглянутих доходів вже обчислено у джерела виплати (емітента), ці доходи необхідно виключити з бази оподаткування - відобразити за рядком 070 "Доходи, що виключаються з прибутку" Листа 02 як виключені з оподатковуваного прибутку, відображеного по рядку 060 (п. 5. 5.3. ).
З текстами документів, згаданих у відповіді експертів, можна ознайомитись у довідковій правовій системіГАРАНТ.