Як перетворити дочірнє суспільство на філію з метою податкової економії

Якими способами можна перетворити дочірнє суспільство

У чому переваги та недоліки перетворення на філію

Як знизити податкові ризики при приєднанні «дочки»

Популярне на тему

Ппісля введення в дію розділу V.1 ПК України про правила трансфертного ціноутворення на практиці стала спостерігатися тенденція перетворення численних дочірніх компаній у філії. Філія не є окремою юридичною особою (п. 3 ст. 55 ЦК України). Тому його господарські операції з головною організацією нічого очікувати кваліфікуватися як угоди (ст. 153 ДК РФ), отже, що неспроможні контролюватись.

Крім того, Федеральний закон від 18.07.11 № 227-ФЗ ввів відповідальність за застосування в контрольованих угодах неринкових цін у розмірі 40 відсотків несплаченої суми податку (ст. 129.3 НК РФ). При цьому неподання повідомлення про контрольовані угоди тягне за собою стягнення штрафу в розмірі 5 тис. рублів (ст. 129.4 НК РФ).

Таким чином, перетворення дочірнього суспільства на філію дозволить групі компаній уникнути трансфертного контролю, а також податкової відповідальності за порушення правил трансфертного ціноутворення. Незважаючи на це, багато компаній лякає складність даної процедури, адже для успішного проведення перетворення необхідно враховувати всі юридичні та податкові тонкощі процесу. Спробуємо розібратися, чи справді перетворення дочірнього суспільства на філію настільки складна та трудомістка процедура.

Для перетворення дочірньої компанії на філію необхідно послідовно пройти кілька етапів

Існує два способи перетворення дочірньої компанії у філію. Або створення філії у регіоні, де вже зареєстровано дочірнє суспільство, з наступним викупом в нього всіхактивів, чи реорганізація у вигляді приєднання дочірнього суспільства до материнської компанії з наступним створенням філії у тому регіоні, де було зареєстровано дочірнє суспільство. Як різновид другого способу можна розглядати реорганізацію у формі злиття зазначених організацій (п. 1 ст. 52 Федерального закону від 08.02.98 № 14-ФЗ (далі – Закон № 14-ФЗ), п. 1 ст. 16 Федерального закону від 26.12 .95 № 208-ФЗ).

Оскільки реорганізація у вигляді приєднання є найпривабливішим варіантом з погляду податкової економії, розглянемо етапи перетворення суспільства з обмеженою відповідальністю з її прикладі (див. схему). Нагадаємо, що при реорганізації у формі приєднання нова юридична особа не утворюється. Приєднана організація припиняє свою діяльність. Реорганізована організація у своїй набуває правничий та обов'язки приєднаного суспільства відповідно до передавальним актом (п. 4 ст. 57, п. 2 ст. 58 ДК РФ, п. 4 ст. 53 Закону № 14-ФЗ). Після приєднання організація ліквідується.

Перетворення дочірньої компанії на філію з метою уникнення трансфертного контролю

На першому етапі загальними зборами учасників кожного товариства, що бере участь у приєднанні, приймається рішення про реорганізацію, про затвердження договору про приєднання, а також про порядок та умови приєднання (п. 2 ст. 53 Закону від № 14-ФЗ ). Зазначені події оформляються протоколами чи рішеннями єдиних учасників.

На другому етапі протягом трьох робочих днів з моменту прийняття рішення компанія зобов'язана письмово повідомити реєструючий орган про початок процедури реорганізації. Повідомлення здійснюється юридичною особою, яка останньою прийняла рішення про приєднання, шляхом подання дореєструючий орган заяви за формою Р12003 (наказ ФНП України від 25.01.12 № ММВ-7-6/25@).

Не пізніше трьох робочих днів із моменту отримання зазначеної заяви реєструючий орган вносить запис до ЄДРЮЛ у тому, що підприємства перебувають у процесі реорганізації (п. 1 ст. 13.1 Федерального закону від 08.08.01 № 129-ФЗ). Далі одне з товариств, що реорганізуються, двічі з періодичністю один раз на місяць розміщує в журналі «Вісник державної реєстрації» (http://www.vestnik-gosreg.ru/) повідомлення про реорганізацію, складене від імені всіх товариств, що беруть участь у реорганізації (п. 2 ст.13.1 Федерального закону від 08.08.01 № 129-ФЗ).

На третьому етапі спільними зборами учасників товариств, що беруть участь у реорганізації, вносяться зміни до статуту материнської компанії, до якої здійснюється приєднання. А також обираються органи управління цього товариства (п. 3 ст. 53 Закону № 14-ФЗ).

П'ятий етап - завершення реорганізації. Дочірнє суспільство передає правонаступнику усі документи, пов'язані зі своєю діяльністю. Зокрема, бухгалтерську та податкову звітність, кадрові документи, протоколи, накази, рішення, розпорядження, локальні акти, що встановлюють документи на активи. Крім того, приєднана юрособа передає правонаступнику майно та зобов'язання, зазначені у передатному акті. При цьому реорганізованій компанії необхідно переоформити на своє ім'я нерухомість та транспортні засоби, а також зарахувати до себе штат співробітників правопопередника.

Шостим етапом є прийняття рішення про відкриття філії та реєстрація відповідних змін до статуту компанії. Нагадаємо, що наявність представництв і філій повинна бути зафіксована в установчих документах юрособи, що їх створила (п. 3 ст. 55 ЦКРФ). При цьому відомості про філії мають утримуватися у статуті ТОВ (п. 5 ст. 5 Закону № 14ФЗ). Для цього вищий орган управління приймає рішення щодо внесення змін до статуту товариства, тобто рішення про доповнення статуту відомостями про філію. Далі подається заява до реєструючого органу про державну реєстрацію змін до установчих документів юридичної особи.

На заключному етапі головної компанії необхідно затвердити положення про філію, наділити філію майном. А також призначити керівника філії, яка діятиме на підставі довіреності (п. 4 ст. 5 Закону № 14ФЗ).

Приєднання збиткової дочірньої компанії дозволить оптимізувати податок на прибуток

При реорганізації у формі приєднання права, зобов'язання та майно організації переходять до її правонаступника. Тому за приєднану організацію податки, пені та штрафи сплачує правонаступник (п. 1, 2, 5 ст. 50 НК РФ). При цьому майно та майнові права, отримані правонаступником від приєднаної компанії, не є об'єктом оподаткування з податку на прибуток (п. 3 ст. 251 НК РФ, постанови федеральних арбітражних судів Московського від 28.01.11 № КА-А40/17545-10, Волго -Вятського від 16.06.08 № А28-10428/2007-432/21 (залишено чинністю визначенням ВАС Україна від 03.10.08 № 12961/08) округів). Причому, на думку московських контролерів, зазначені активи мають бути передані правонаступникові за передавальним актом (лист УФНП м. Москві від 22.03.10 № 16-15/029260@).

Крім того, збіг кредитора та боржника в одній особі, що сталося в результаті реорганізації, не є підставою для включення кредиторської заборгованості до доходів правонаступника (п. 18 ст. 250 НК РФ). Наприклад, це могло статися, якщо правонаступник (материнська компанія)мав заборгованість перед правопопередником (дочірнім суспільством).

У ухвалі Федерального арбітражного суду Центрального округу від 23.03.12 № А35-1973/2011 (залишено в силі ухвалою ВАС Україна від 19.07.12 № ВАС-9155/12) суд зазначив, що в такій ситуації потрібно керуватися Методичними вказівками, затвердженими наказом Мінфіну Україна від 20.05.03 № 44н. Згідно з цим документом, заборгованість повинна бути відображена в заключних балансах організацій, що приєднує та приєднується. У вступний баланс суспільства після його реорганізації ці суми не включати. Отже, підстав для визнання кредиторської заборгованості як позареалізаційний доход відсутні.

Водночас, контролюючі відомства вказують, що при збігу боржника та кредитора в одній особі зобов'язання зі сплати кредиторської заборгованості припиняється. Тому правонаступник враховує цю заборгованість у складі позареалізаційних доходів (листи Мінфіну України від 07.10.09 № 03-03-06/1/655, УФНС по м. Москві від 07.04.09 № 16-15/033044).

Цікаво, що збитки приєднаної компанії зменшують податкову базу правонаступника (п. 5 ст. 283 НК РФ). При цьому Президія ВАС Україна звернула увагу на необхідність наявності у правонаступника первинних документів приєднаної компанії, які підтверджують розмір збитку та період його виникнення (ухвала від 24.07.12 № 3546/12). Як мінімум правонаступнику бажано мати на руках податкові декларації, в яких приєднана компанія заявляла збитки (лист УФНП м. Москві від 27.04.09 № 16-15/041113).

Зазначимо також, що операції з передачі майна та майнових прав при реорганізації не визнаються реалізацією з метою оподаткування (підп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ).Відповідно об'єкта оподаткування з ПДВ немає (подп. 7 п. 2 ст. 146 НК РФ). У цьому відновлювати вхідний ПДВ, раніше прийнятий до відрахування правопопередником, теж потрібно (п. 8 ст. 162.1, подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Таким чином, в результаті перетворення дочірньої компанії у філію не виникає додаткового податкового навантаження на групу компаній, більше того, у певних випадках (збитки «дочки») можливе отримання податкової вигоди. І найголовніше, операції між головною організацією та філією не підпадатимуть під правила трансфертного ціноутворення.

Узбуйнення головної організації може спричинити підвищену увагу з боку податківців

Оскільки філія не є самостійною юридичною особою, то при перетворенні у головної організації відсутня можливість використовувати її з метою податкового планування. Це є основним недоліком перетворення з метою уникнення трансфертного контролю.

Крім того, за рахунок перетворення "дочки" у філію у головної організації відбудеться збільшення обсягу виручки, зросте вартість основних засобів, а також кількість співробітників. Ці фактори можуть призвести до підвищеної уваги з боку контролерів. У цьому існує ризик визнання перетворення дочірнього суспільства схемою, спрямованої ухиляння застосування правил трансфертного ціноутворення. Податкові ризики посиляться у разі, якщо материнська організація приєднала себе збиткову компанію.

У той самий час під час перетворення дочірнього суспільства на філія відпаде необхідність у створенні та впровадженні різних схем оптимізації по внутригрупповым операціям. До того ж, укрупнення компанії дозволить їй отримувати банківські кредити під більш вигідний відсоток. В організації з'явиться більш виграшнапозиція за участю у тендерах. Крім того, приєднання збиткової «дочки» дозволить материнській компанії заощадити податок на прибуток. Також може відбутися погашення боргових зобов'язань, що є у материнської компанії перед дочірньою, за рахунок збігу боржника та кредитора. Ці чинники є основними перевагами перетворення доньки.

Для зниження ризиків бажано ще до початку реорганізації сформулювати її цілі

Для зниження податкових ризиків материнської компанії доцільно мати переконливу ділову мету, яка обгрунтовує необхідність проведення реорганізації. Оскільки перевіряльники часто вважають, що головною метою реструктуризації бізнесу є ухилення від сплати податків. У результаті компаніям нерідко доводиться звертатися до суду та обґрунтовувати ділову мету та мотиви проведення реорганізації.

Цивільне законодавство не зобов'язує юридичних осіб, які ухвалили рішення про реорганізацію, вказувати мотиви прийняття такого рішення (ухвала Федерального арбітражного суду Уральського округу від 25.11.08 № Ф09-8681/08-С4). Однак, для посилення податкової безпеки бажано ще до початку процедури реорганізації сформулювати її ділові цілі. І зафіксувати їх у вигляді самостійних внутрішніх документів (наказів, протоколів, службових записок, бізнес-планів).

Практика показує, що найпоширенішими діловими цілями реорганізації у вигляді приєднання є, наприклад, зниження операційних витрат, збільшення обсягу продажу, оптимізація структури управління фірмою, вирішення кадрових питань, оптимізація банківських операцій, підвищення конкурентоспроможності підприємства. Крім того, бажано ретельно перевірити перелік майна, прав та зобов'язань, відображених у передатному акті. Бо нана підставі зазначеного документа правонаступник здійснюватиме їх податковий облік. Адже після завершення процедури реорганізації правопопередника буде ліквідовано, а при виявленні недоліків у передавальному акті усунути їх буде вже неможливо.