Основна, попутна (сполучена) та побічна продукція у чому різниця
Автор:Л. А. Євстратова
Що таке попутна продукція за нормами галузевих інструкцій щодо калькулювання собівартості продукції? Як розподілити витрати, що припадають на зазначені види продуктів виробництва? У яких галузях виділяється поєднана продукція? Чому її не варто плутати із побічним продуктом виробництва?
У нормативній базі з бухгалтерського обліку та оподаткування використовується такий традиційний термін, як «готова продукція», під якою розуміється основна продукція, яку виробляє підприємство промисловості. Тим часом у багатьох технологічних циклах є інша продукція, яка в галузевих інструкціях називається по-різному (супутня, сполучена, побічна). Як же її відрізнити від основної продукції та відобразити в обліку та оподаткуванні?
Що таке попутна продукція?
Це продукція, що виходить при виробленні основної та відповідає за якістю встановленим стандартам або технічним умовам і призначена для подальшої переробки або для реалізації на бік. Таке визначення дано в одній із галузевих інструкцій з калькулювання собівартості готової продукції. Але, виходячи з нього, непросто уявити, що саме відноситься до попутної продукції. Потрібні конкретні приклади.
Варто порівняти попутну та основну продукцію, а також схожі матеріальні цінності. Звернемося до Методичних рекомендацій щодо обліку витрат на виробництво та калькулювання собівартості олійно-жирової продукції [1]. Документ щодо свіжий – він розроблений у період застосування чинного Плану рахунків та Інструкції щодо його застосування, а також положень (стандартів) з бухгалтерського обліку, що використовуються сьогодні.
Крім названоїосновної продукції, в масложировому виробництві утворюються відходи і попутна продукція, основні види яких представимо в таблиці нижче.
– макухи та шроти – продукти, які отримують у процесі вилучення олії з олійної сировини екстракційним або пресовим способами;
– гліцерин сирий – продукт, який отримується при розщепленні жирів у процесі отримання жирних кислот;
- фосфатидні концентрати - частина компонентів олійної сировини, що витягуються з олії в процесі гідратації;
– жири соапсткові – частина жирів, що відокремлюються у процесі лужної нейтралізації.
- лушпиння соняшникова, соєва оболонка та оболонки насіння інших олійних культур;
– гудрони, кубові залишки, які отримують при дистиляції жирних кислот рослинних олій, саломасу, соапстоку, тваринних жирів;
– погони дезодорації – продукти, які отримують у процесі видалення дезодоруючих речовин та небажаних домішок з олій, тваринних жирів та їх сумішей харчового призначення;
- фузи (відстої), одержувані при зберіганні нерафінованих рослинних олій;
- Жири з жироловушек, одержувані при очищенні стічних вод
На відміну від зворотних відходів, попутна продукція є більш менш закінченим продуктом, який навіть може використовуватися як напівфабрикат (наприклад, гліцерин для подальшого виробництва мила). Попутна продукція є самостійну господарську цінність, тоді як цінність зворотних відходів полягає у їх повторному використанні для виробництва основної продукції. Однак ці відмінності для методології продукції масложирового виробництва не є важливими.
Калькулювання собівартості в організаціях, що виробляють олійно-жирову продукцію, здійснюється за цільовими продуктами. При цьомувитрати на придбання (заготівля) сировини, основних і допоміжних матеріалів, використаних для цільових продуктів і утворюються при цьому попутних продуктів, відносяться тільки на собівартість цільових продуктів. Попутна продукція не калькулюється. Матеріальні витрати на цільові продукти формуються виходячи з витрат на придбання сировини, основних та допоміжних матеріалів за вирахуванням вартості попутної продукції та реалізованих відходів за цінами можливої реалізації.
Наведені норми свідчать про аналогію методології обліку попутної продукції і на зворотних відходів, які можуть оцінюватися або за зниженою ціною вихідного матеріального ресурсу (за ціною можливого використання), або за ціною можливої реалізації. Поворотні відходи відбиваються у складі МПЗ на субрахунку, відкритому до рахунку 10 (див. Інструкцію із застосування Плану рахунків). На якому рахунку (сурахунку) відображати попутну продукцію? Відповідно до згаданої галузевої інструкції з калькулювання собівартості реалізована попутна продукція є частиною готової. Якщо ж вона не продається на бік, а використовується іншим чином (у тому числі у виробництві), логічніше вважати її одним із видів МПЗ, що враховується на окремому субрахунку, відкритому до рахунку 10. Однак це більше відповідає суті зворотних відходів, тоді як попутна продукція ближче до готової на продаж.
Продукція вважається готовою, лише якщо вона пройшла всі стадії обробки та її характеристики відповідають вимогам стандартів або інших документів, встановлених законодавством, та забезпечені сертифікатом або іншим документом, що засвідчує її якість.
Приклад 1
На виробництво продукції відпущено 500 кг сировини у сумі 50 000 крб. У виробничому підрозділі утвориласяпопутна продукція (50 кг), яка була реалізована на бік за 6000 руб. Зобов'язання з ПДВ та податку на прибуток у прикладі не розглядаються.
У бухгалтерському обліку організації буде зроблено такі проводки:
Читач може зауважити, що прибуток від виробництва та реалізації попутної продукції при вибраному варіанті нульова, що не узгоджується з цілями підприємницької діяльності. Однак отримання прибутку – це перш за все мета випуску та продажу основної продукції, та визначення її собівартості (за вирахуванням достовірної оцінки попутної продукції (включаючи матеріали та трудовитрати)) є пріоритетним завданням бухгалтера відповідно до галузевої інструкції.
За собівартість попутної продукції може прийматися її ринкова ціна, зменшена на величину комерційних витрат та нормативного прибутку (п. 64 - 66 Методичних рекомендацій (інструкції) щодо планування, обліку та калькулювання собівартості продукції лісопромислового комплексу [2]).
Розподіл витрат за основною та попутною продукцією
Необхідність провести цю процедуру виникає у комплексному виробництві. В Інструкції з планування, обліку та калькулювання собівартості продукції на підприємствах стінових матеріалів [3] виділено три основні методи розподілу загальних витрат комплексного виробництва – див. схему нижче.
При використанні методу виключення витрат один із продуктів, одержуваних у даному виробництві (переді), вважаєтьсяосновним, проте інші розглядаються як попутні. Сам метод у тому, що із загальної суми витрат за виробництво виключається собівартість попутної продукції, а отримана величина вважається собівартістю основний продукції. Цей метод застосовується тільки за наявності явно вираженої основної продукції і на невеликій питомій вазі попутної. Причому має бути забезпечено економічно обґрунтовану оцінку попутної продукції. Її планова собівартість може бути визначена шляхом використання або виробничої собівартості відповідної продукції при відокремленому виробництві, або (за відсутності відокремленого виробництва) її виробничої собівартості, врахованої в розрахунках оптової ціни (тобто ціни за вирахуванням прибутку та позавиробничих витрат). Даний метод виключення витрат фактично розглянуто на прикладі попереднього розділу.
Попутні продукти, одержувані в одному цеху і які підлягають подальшій переробці в іншому, розглядаються як попутні напівфабрикати, які оцінюються, як правило, виходячи з виробничої собівартості, врахованої в оптовій ціні на сировину, яку вони замінюють (з урахуванням вмісту в них основної речовини).
Метод розподілу витрат застосовується у комплексних виробництвах, у яких одночасно одержують кілька основних видів продукції, а попутна продукція відсутня. У цьому методі загальні видатки виробництво розподіляються між видами отриманої продукції пропорційно економічно обгрунтованим коефіцієнтам. З урахуванням особливостей конкретного виробництва коефіцієнти встановлюються виходячи з норм виходу окремих видів продукції з одиниці сировини, співвідношення витрат на обробку, сукупних споживчих властивостей одержуваної продукції, стійких світових та обґрунтованих внутрішніх оптових цін, фізико-хімічних властивостей одержуваної продукції. Допускається також розподіл загальних витрат пропорційно собівартості таких самих чи аналогічних видів продукції, одержуваних в відокремлених виробництвах. (Йдеться про основну продукцію, калькулювання собівартості якої не є предметом статті.)
У комбінованому методі поєднуються обидва охарактеризовані вище методи. Він використовується при отриманні в комплексному виробництві кількох основних та попутних видів продукції. При цьому із загальної суми витрат спочатку виключається вартість попутної продукції, а частина витрат, що залишилася, розподіляється між основними видами продукції відповідно до встановлених коефіцієнтів. При використанні комбінованого методу в умовах складного багатопередільного комплексного виробництва собівартість окремих видів продукції доцільно визначати з дотриманням наступних етапів роботи:
- із загальної суми комплексних витрат виключається собівартість попутної продукції;
- з суми витрат, що залишилася, виключається їх частина, яка може бути прямо віднесена на певні види продукції;
- залишок витрат розподіляється між продукцією відповідно до встановлених коефіцієнтів;
- визначається загальна величина собівартості відповідної продукції шляхом підсумовування відносяться прямо та розподілених витрат.
Приклад 2
Доповнимо умови попереднього прикладу. Основна продукція включає два види, між якими відпущена сировина (500 кг за вирахуванням 50 кг сировини на попутну продукцію) розподіляється порівну. Зарплата робочих і страхові внески (90 000 крб.) розподіляються між продукцією № 1 і продукцією № 2 у відсотковому співвідношенні 1 до 2 (пропорційно часу виготовлення кожного виду продукції).
Матеріальні витрати прямо відносяться на продукцію, на яку відпущено сировину. Нагадуємо розрахунки з попереднього прикладу: матеріальні витрати у розмірі 50 000 руб. зменшено на вартість попутної продукції 6000 руб. У результаті 44 000 руб. сировинних витрат буде розподілено порівну між продукцією № 1 та № 2. Далі розподілимо витрати на оплату праці та страхові внески пропорційно встановленому в умовах прикладу співвідношенню (1 до 2). Це означає, що у продукцію № 1 доведеться 30 000 крб. зазначених витрат, продукції № 2 – 60 000 крб. Основна продукція № 1 враховується на субрахунку 43-1, а продукція № 2 – на 43-2. На додаток до проводок першого прикладу буде зроблено такі записи: