Ставки ПДВ при імпорті товару та його реалізації

Відповідно до п. 1 ст. 84 Митного кодексу МС при ввезенні товарів ПДВ сплачується у тій державі, митний орган якої здійснює випуск товарів. Відповідно, при імпорті товарів на територію України сплата ПДВ провадиться платником податків до України, оскільки випуск товарів здійснює український митний орган.

Загалом сума податку при ввезенні товарів обчислюється як відповідна податковій ставці відсоткова частка податкової бази, яка визначається згідно зі ст. 160 НК РФ:

ПДВ = (МС + ВТП + А) x С,

де ТЗ - митна вартість; ВТП - ввізне мито; А - сума акцизу; С – ставка ПДВ.

Про вибір податкової ставки

Перелік кодів видів продовольчих товарів відповідно до Загальноукраїнського класифікатора продукції, що оподатковуються на додану вартість за податковою ставкою 10 відсотків при реалізації (далі - Перелік кодів по ОКП);
Перелік кодів видів продовольчих товарів відповідно до єдиної Товарної номенклатури зовнішньоекономічної діяльності Митного союзу, які оподатковуються на додану вартість за податковою ставкою 10 відсотків при ввезенні на територію України (далі - Перелік кодів за ТН ЗЕД ТЗ).

Примітка. Цією ж Постановою Уряду України встановлено відповідні переліки кодів товарів для дітей, які в рамках цієї статті не розглядаються.

За наявності коду товару у відповідному Переліку застосовується ставка ПДВ 10%. За відсутності коду – 18%.

Пропонуємо на конкретному прикладі подивитися, як розраховується сума ПДВ при ввезенні товару на територію РФ, при цьому визначимо, яка має застосовуватись ставка податку.

Відповідно, при ввезенні на територію України партії шампанського ТД"Альянс" має розрахувати суму ПДВ, що підлягає сплаті, застосувавши ставку податку 18%. Сума податку становить 1034175,42 руб. ((4849000 + 877669 + 18750) руб. x 18%).

Виникає питання: яким Переліком кодів товарів (за ОКП чи ТН ЗЕД ТЗ) необхідно керуватися платником податків при подальшій реалізації на території України цього виду товару з метою визначення ставки ПДВ?

Розглядаючи умови наведеного вище прикладу, зазначимо, що платник податків також застосує ставку 18% і за реалізації шампанського на ринку. Ця група товару не включена до жодного з Переліку кодів видів продовольчих товарів, що оподатковуються за ставкою 10%.

Про застосування різних ставок ПДВ

Однак на практиці трапляються ситуації, коли при реалізації товару на території України може бути застосовано іншу ставку ПДВ, відмінну від податкової ставки при ввезенні товарів.

Приклад 2. Торгова компанія ввозить до України партію товару "Квасоля звичайна" (код товару ТН ЗЕД ТС 0713 33 900 0) для подальшої реалізації на внутрішньому ринку. При ввезенні товарів через митну територію Україна сплачено ПДВ за ставкою 18%, оскільки до Переліку кодів ТН ЗЕД ТЗ даний товар не включений. Яку ставку податку слід застосувати під час реалізації партії цього виду товару біля РФ? Відповідно до ОКП вид продукції "Фасоль" має код 97 1620, який включений до Переліку кодів по ОКП, відноситься до групи "Зернобобові культури основні" (код ОКП 97 1600). Зерна квасолі (код ОКП 97 1621) також віднесені до підкласу "Зернобобові культури основні", що ідентифікується під тим самим кодовим позначенням (97 1600). Продукція, що входить до цього підкласу, відноситься до товарної групи "Зерно, комбікорми, кормові суміші, зернові відходи", та її реалізаціяоподатковується ПДВ за податковою ставкою 10% згідно з пп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ. Відповідно, партія квасолі, придбана в іноземного контрагента, може бути реалізована на території України із застосуванням податкової ставки 10%.

Проте, діючи подібним чином, платник податків приймає він ризик виникнення податкових суперечок з контролерами.

Податківці ж займали і, як показує реальна дійсність, займають досі позицію, яка нічим, по суті, не відрізняється від позиції фінансового відомства: при реалізації на території України імпортного продовольчого товару, що оподатковується ПДВ при ввезенні на територію України за ставкою 18%, застосовується код ТН ЗЕД ТЗ та ставка ПДВ, що дорівнює також 18%. Іншими словами, при ввезенні товарів на територію України та за їх подальшої реалізації на внутрішньому ринку повинні застосовуватисяєдині ставки ПДВ. Свою думку податківці ґрунтують на тому, що у примітці до Переліку кодів по ОКП зазначено: належністьвітчизняних продовольчих товарів до перерахованих продовольчих товарів підтверджується відповідністю кодів за класифікацією ОК 005-93 (ОКП), наведених у цьому Переліку, кодам ОКП, зазначеним у національному стандарті, галузевому стандарті та технічній умові. Тобто в даному документі подано порядок визначення кодів відповідно до ОКП щодо продовольчих товарів вітчизняного виробництва.

При цьому, як роз'яснювала ФНП, у Постанові Уряду України N 908 відсутні правила застосування коду ОКП (у разі, якщо товар, що імпортується на територію України, реалізується на внутрішньому ринку), що вказують на необхідність для цілей оподаткування ПДВ встановлювати відповідність коду ТН ЗЕД ТС коду ОКП. Крім того, у названому документі не сказано про те, які самеімпортні товари при їх реалізації на території України підпадають під пільгову ставку. У зв'язку з цим застосування коду ТН ЗЕД ТЗ має проводитися не тільки при ввезенні товарів на територію РФ, але і при реалізації на території України цієї імпортної продукції.

Пояснень з цього питання від контролерів надалі також не надходило.

Податківці в ході проведення виїзних перевірок, як і раніше, стверджують, що при реалізації продовольчих товарів, що ввозяться на територію України, необхідно застосовувати ставку 10% або 18% не залежно від коду ОКП, що відповідає цим товарам, а залежно від коду ТН ЗЕД ТЗ, за яким вони оподатковувалися ПДВ під час ввезення.

Примітка. Податок, сплачений при ввезенні товару для реалізації на внутрішньому ринку, підлягає відшкодуванню з бюджету шляхом податкового відрахування відповідно до ст. ст. 171, 172 НК РФ.

Реалізація того ж товару на території України є самостійною операцією, що оподатковується ПДВ, а сума такого податку підлягає відшкодуванню платнику податків покупцем під час оплати товару.

Відповідно, визначення виду продовольчого товару, оподатковуваного ПДВпри ввезенні на територію РФ за податковою ставкою 10%, потрібно керуватися Переліком кодів по ТН ЗЕД ТС. При реалізації даних товарів у країні за зниженою ставкою ПДВ оподатковуються ті товари, які перелічені у Переліку кодів по ОКП.

Обнадійлива перспектива

У зв'язку з неоднозначною ситуацією з цього питання, а також з метою забезпечення одноманітного підходу до вирішення аналогічних спорів ВАС підготував проект постанови Пленуму ВАС Україна "Про деякі питання, що виникають у арбітражних судів при розгляді справ, пов'язаних зі стягненням податку на доданувартість" (далі - проект).

Так, зокрема, у п. 20 названого документа роз'яснено питання щодо порядку застосування зниженої ставки при ввезенні та реалізації товарів, коди яких включені до Переліків, затверджених Урядом України (п. п. 2, 5 ст. 164 НК РФ). ВАС зазначив, що при розгляді спорів, пов'язаних із обґрунтованістю застосування ставки 10%, судам необхідно враховувати, що в силу п. 1 ст. 4 ПК України при здійсненні цих повноважень Уряд України не має права вводити додаткові підстави для обмеження її застосування, які прямо не випливають із положень п. 2 ст. 164 НК РФ. Іншими словами, застосування названої ставки не може бути поставлене в залежність від того, чи мала місце реалізація товару на території України або даний товар був ввезений на територію РФ, оскільки з п. 2 ст. 164 ПК Україна не випливає можливості різного оподаткування операцій з одними й тими самими товарами залежно від наведеного критерію.

Для застосування зниженої податкової ставки достатньо, щоб товар, що реалізується (ввозиться) відповідав коду, визначеному Урядом України з посиланням хоча б на одне з двох джерел - ОКП або ТН ЗЕД ТЗ.

Хотілося б наголосити, що ВАС запропонував альтернативний варіант викладу п. 20 проекту. Так, у силу п. 1 ст. 146 ПК України в об'єкт оподаткування включається як реалізація товарів на території РФ, так і ввезення товарів на територію України та інші території, що знаходяться під її юрисдикцією. Цією обставиною таки зумовлено згадування ОКП та ТН ЗЕД МС у п. 2 ст. 164 НК РФ.

У зв'язку з цим при реалізації товарів на внутрішньому ринку знижена податкова ставка застосовується щодо товарів, коди яких встановлені відповідно до ОКП, а при ввезенні товарів - увідповідно до ТН ЗЕД МС (як можна помітити, аналогічний висновок зроблено найвищими суддями в Постанові Президії ВАС Україна N 7475/09).